4.1.2 审计准则的结构内容

从世界各国现行的审计准则来看，其内容大体上包括一般准则、工作准则和报告准则三个部分。有些国家和国际组织所制定的审计准则虽然章节和标题不一，但主要内容都是上述三大部分。国外民间审计的审计准则大都是以美国的审计准则为蓝本加以补充、修正而成的；民间审计国际组织和地区组织制定的审计准则，以国际会计师联合会的国际审计实务委员会制定的国际审计准则最具代表性。

国际审计准则为国际会计师联合会（IFAC）所颁布。国际会计师联合会是世界上的主要民间审计组织，成立于1977年10月14日，代表澳大利亚、加拿大、法国、日本、墨西哥、荷兰、菲律宾、爱尔兰等49个国家的63个职业审计团体。该联合会下设国际审计实务委员会（现改为国际审计与鉴证准则理事会），代表联合会的理事会负责拟订并颁布国际审计准则。自1980年6月至今，已先后颁布了数十项国际审计准则文件。这些文件可分为一般准则、工作准则和报告准则三个部分。

（1）一般准则。一般准则是关于审计人员资格条件和执业行为的准则，主要包括以下几方面的内容。

①对审计人员应具备的技术条件所做的规定。其包括：专业知识规定了审计人员从事审计工作必须具备的学历和职业培训；实践经验要求审计人员具有一定年限的工作经验并通过专门考试；工作能力规定了审计人员应具备的分析、判断和表达能力。

②对审计人员应具备的身份条件所做的规定。其主要是要求审计人员必须具备超然、独立的立场，在陈述与表达意见时持公正态度；等等。

③对审计人员应遵守的职业道德所做的规定。

（2）工作准则，工作准则是审计人员在执行财务报表审计过程中应遵守的准则，主要包括以下几方面的内容。

①对制定审计计划所做的规定，包括：审计计划的可行性研究；审计的工作程序；审计的人员与工作分工；等等。

②对确立审计范围所做的规定，包括：审计财务报表；了解被审计单位的环境；了解、研究内部控制系统；确定扩大、深入检查或采用其他审计方法的时间和范围；等等。

③对获取审计证据所做的规定，包括：采用各种有效的方法以获取充分适当的证据；充分考虑审计对象的重要性、风险程度及其他影响因素，为财务报表审计和提出公正的审计意见提供合理的依据；等等。

④对实施审计行为所做的规定，包括执行审计的必要条件和手续、实际执行的审计业务等。

在国际审计准则中，有关工作准则的说明和解释占了相当大的比例。工作准则涉及面广、弹性较大，因而往往需要根据不同的情况加以判断。

（3）报告准则，报告准则是审计人员编制审计报告、选择表达方式和记载必要事项的准则，主要包括以下几方面的内容。

①对审计报告应记载事项的规定。

②对发表审计意见的规定。

③对补充记载事项的规定。

④对审计报告报送对象及报送时间的规定。

国际审计准则任何时候都可以应用于民间审计的审计进程中。这就是说，在对任何单位的财务会计资料进行审计时，不论这个单位是否以营利为目的，不论其规模大小也不论其法定组织形式，凡进行的审计是以发表审计意见为目的的，均适合使用国际审计准则，在适当的情况下，国际审计准则也可应用于审计人员的其他有关活动。21世纪初，出现了一系列上市公司财务欺诈案，投资者遭受重大损失，严重动摇了社会公众对民间审计组织和人员的信任。因此，世界银行及其他国际组织极力促使国际会计师联合会更加积极地关注公共利益问题、扮演监管者角色，国际会计师联合会对此给予了积极的回应。2002年3月，国际会计师联合会将国际审计实务委员会改组为国际审计与鉴证准则理事会（IAASB）。国际审计与鉴证准则理事会的目标主要包括：针对财务报表制定审计准则和指南，使其能够在世界范围内被审计人员、政府、证券监管者等接受，从而加强公众对全球审计职业的信心；针对财务信息和非财务信息制定鉴证准则；发布关于审计和鉴证业务的其他文告，促使公众了解审计人员的作用和责任。

国际审计与鉴证准则理事会已将审计纳入鉴证业务，将审计人员的业务分为鉴证业务和相关服务。鉴证业务的对象主要包括财务报表和财务信息、非财务信息、系统与过程、行为等。针对财务报表的鉴证业务，有财务报表审计和审阅业务；针对财务信息的鉴证业务，有财务信息审阅和复核业务。上述业务提供的保证程度有所不同，审计提供的保证程度最高。相关服务的对象是财务信息，包括商定程序以及信息编制业务，两者不提供鉴证意见。为了加强社会公众对注册会计师行业的信心、降低审计风险、提高审计质量，国际审计与鉴证准则理事会正在修订和起草一系列审计准则。