1.2 税法构成要素

税法的构成要素是指国家对每种税种谁有义务纳税、应向谁征税、征税依据及征多少等内容所做的具体规定。税法的构成要素一般包括总则、纳税义务人、征税对象、税目、税率、计税依据、纳税环节、纳税期限、纳税地点、减税免税、违章处理、附则等项目。其中，纳税人、征税对象、税率是构成税法的三个最基本的要素，税率是税法的核心要素。另外，总则主要包括立法依据、立法目的、适用原则等，附则一般都是与税法紧密相关的内容如税法的解释权、生效时间等。本节不再对总则、附则另作介绍，对其他税法构成要素将一一作详细阐述。

1.2.1 纳税义务人

（1）纳税义务人

纳税义务人，简称为纳税人，又称纳税主体，指税法规定的直接负有纳税义务的单位和个人。不同的税种有不同的纳税人。纳税人既可以是自然人，也可以是法人或其他社会组织；但并不是所有的单位或个人都是纳税人，一个经济单位或个人能否成为纳税人，需要由税法规定和企业或个人所处的经济地位来决定。

名师指导——自然人与法人

所谓自然人，是指依法享有民事权利，并承担民事义务的公民个人，包括本国公民，也包括外国人和无国籍的人。

所谓法人，是指依法成立，能够独立地支配财产，并能以自己的名义享受民事权利和承担民事义务的社会组织。我国法人主要有四种：机关法人、事业法人、企业法人和社会团体。

具备法人资格的四个条件：依法成立，即经有关部门登记并批准，为法律所承认；有一定的财产和资金，并能独立地进行核算；有自己的名称、机构和场所；能够独立承担民事上的财产义务以及能以自己的名义参加民事活动和诉讼。

（2）扣缴义务人

税法对某些税种还规定了扣缴义务人，目的是便于征收管理，从源头控制税款，降低税收成本，减少税款流失。

扣缴义务人是指按照税法规定在其经营活动中负有代扣税款并向国库缴纳义务的单位和个人，包括代扣代缴义务人和代收代缴义务人。代扣代缴义务人是指税法规定有义务从纳税人收入中扣除其应纳税额并代为缴纳的单位和个人。代收代缴义务人是指税法规定有义务从纳税人收取应纳税额并代为缴纳的单位和个人。

扣缴义务人须严格履行扣缴义务，税务机关对不履行扣缴义务的扣缴义务人，应施以处罚并责令其补缴税款，但纳税人的责任并不因此而免除。对于纳税人已经补缴税款的情形，扣缴义务人不必再补缴，但仍然要受到相应的处罚。

1.2.2 征税对象

征税对象，又称课税对象或课税客体，指税收法律关系中征纳双方权利义务所指向的物或行为，即征税标的物。

不同的税种有着不同的课税对象，征税对象体现了不同税种课税的基本范围和界限，是一个税种区别于另一个税种的主要标志。征税对象还反映了国家征收这种税的目的和意义，同时决定了对谁征税以及如何征收等内容。

名师指导——纳税人与负税人

纳税人与负税人是两个既有联系又有区别的概念。纳税人是直接向国家税务机关缴纳税款的单位和个人，负税人是实际负担税款的单位与个人；纳税人是由国家税法规定的，而负税人则是经济上的纳税主体。纳税人如果能够通过一定途径将税款转嫁或者转移出去，纳税人就不再是负税人，否则，纳税人也是负税人。

1.2.3 税目和税率

（1）税目

税目是征税对象在范围上的具体化，指税法中对征税对象分类规定的具体征税品种和项目，代表征税的广度。凡是列入税目的就要征税，没有列入税目的就不征税。

确定税目的方法主要有列举法和概括法。

① 列举法

列举法是按照征税对象的经营项目或收入项目等分别设计税目，必要时可以在税目之下划分若干个子目。列举法的优点是界限明晰，容易掌握；缺点是税目过多，查找不便。列举法一般适用于税源大、界限清楚的课税对象。

② 概括法

概括法是按照征税对象的类别如不同商品或不同行业设计税目。概括法的优点是税目较少，查找方便；缺点是税目过粗，不利于体现国家的特定政策。概括法一般适用于品种类别繁杂、界限不易划清的课税对象。

在实际工作中应将这两种方法结合起来灵活运用。

（2）税率

税率是税法规定的应纳税额与征税对象数量即计税依据之间的比例，是计算应纳税额的尺度，它体现了征税的深度。在征税对象既定的情况下，税率的高低是衡量税负轻重与否的重要标志，是税法的核心要素，直接体现着国家的税收政策。

我国现行的税率主要有比例税率、定额税率和累进税率三种。

① 比例税率

比例在税率是指对同一征税对象或同一税目，不分数量多少与数额大小，只规定一个固定的征收比例。我国采用比例税率的有增值税、营业税、城市维护建设税和企业所得税等。具体运用时可以细分为：

A.单一比例税率。指对同一征税对象的所有纳税人都适用同一比例税率。如我国车辆购置税暂行条例规定的税率为10%。

B.差别比例税率。指一个税种根据不同税目设置两个以上的比例税率。我国现行税制中差别比例税率有三种类型：一是产品差别比例税率，即对不同的产品适用不同的比例税率，如消费税等；二是行业差别比例税率，即对不同的行业适用不同的比例税率，如营业税等；三是地区差别比例税率，即对同一征税对象按其所在地区分别设置税率，如城市维护建设税等。

C.幅度比例税率。指在税法规定的税率幅度内，由财税部门或地方政府根据实际情况确定适用的具体税率，如营业税、土地使用税等。

② 定额税率

定额税率也称固定税额，是税率的一种特殊形式，是根据征税对象的计量单位规定固定的征税数额，课税对象的计量单位可以是重量、数量、面积、体积等自然单位，也可以是专门规定的复合单位。按定额税率征税，税额多少只同课税对象的数量有关，同价格无关；当价格普遍上涨或者下跌时，仍按固定税额计税。适用于从量计征的税种，如资源税、城镇土地使用税、车船税等。

③ 累进税率

累进税率，指按照征税对象数额或相对率的大小划分为若干等级，每个等级由低到高规定相应的税率，征税对象数额越大，税率越高。所以，累进税率是由若干个逐渐升高的一组税率构成的。累进税率可分为以下两种：

A.超额累进税率。指按征税对象数额大小划分为若干等级，每个等级由低到高规定相应的税率。在超额累进税率下，纳税人应纳税额是将纳税人的全部应纳税所得额分别按不同等级的税率计算税额后各级税额相加之和。目前我国采用超额累进税率的只有个人所得税。

B.超率累进税率。指按征税对象数额的相对率划分若干等级，目前我国只有土地增值税使用超率累进税率。

1.2.4 计税依据与纳税环节

（1）计税依据

计税依据，又称税基，是税法规定的计算应纳税额时依据的标准。不同税种的计税依据是不同的，我国增值税的计税依据一般是货物和应税劳务的增值额，企业所得税的计税依据则是企业所得。

计税依据是征税对象在量上的具体化，包括价值量和实物量。价值量是以征税对象的价值作为计税依据，在这种情况下，征税对象和计税依据是一致的，如所得税的征税对象是所得额，计税依据也是所得额。实物量是以征税对象的重量、数量、面积、体积等作为计税依据，在这种情况下，征税对象和计税依据一般是不一致的，如我国车船使用税的征税对象是各种车辆、船舶，而计税依据则是车船的吨位。据此可以将计税依据分为从价计征、从量计征、复合计征三种类型。其中，从价计征是以征税对象的价值量作为计税依据，从量计征以征税对象的实物量（如平方米、立方米、吨等）作为计税依据，复合计征是把从价计征和从量计征结合起来的一种计税方式。

征税对象与计税依据的关系是：征税对象是指征税的目的物，计税依据是指在目的物已经确定的前提下，对目的物据以计算税款的依据或者标准；征税对象是从质的方面对征税所作的规定，而计税依据是从量的方面对征税所作的规定，是征税对象量的表现。

（2）纳税环节

纳税环节是指税法规定的征税对象在其生产、分配、交换、消费等多环节的流转过程中应当缴纳税款的环节。如流转税一般在生产和流通环节纳税，所得税在分配环节纳税。

1.2.5 纳税期限与纳税地点

（1）纳税期限

纳税期限是指纳税人发生纳税义务后向国家缴纳税款的法定期限，是税收固定性、强制性在时间上的具体体现。各个税种由于自身的特点不同，具体的纳税期限也不一样。纳税期限的确定，要根据不同的税种和国民经济各部门生产经营的不同特点来确定。

纳税期限包括纳税结算期和税款缴库期。

① 纳税结算期

纳税结算期是指法律、行政法规规定的或者税务机关依照法律、行政法规规定，纳税人据以计算应纳税额的期限。

② 税款缴库期

税款缴库期，也称入库期限，是指税法规定的纳税结算期满后纳税人或扣缴义务人报缴税款的期限。

我国现行税制的纳税期限有以下三种形式：

A.按期纳税。是根据纳税义务的发生时间，通过确定纳税间隔期，实行按日纳税。按期纳税的纳税间隔期分为1日、3日、5日、10日、15日、1个月和1个季度，纳税人的具体纳税间隔期限由主管税务机关根据实际情况分别核定。以一个月、1个季度为一期纳税的，自纳税结算期满后15日内报缴税款，其余的在期满后5日内报缴税款。

B.按次纳税。是根据纳税行为的发生次数确定纳税期限。如临时经营者可以采取按次纳税的办法。

C.按年计征，分期预缴。是指按规定的期限预缴税款，年度结束后汇算清缴，多退少补。这是对按年度计算税款的税种为了及时、均衡地取得财政收入而采取的一种纳税期限。分期预缴一般是按月或按季预缴。例如，企业所得税、房产税、土地使用税等。

无论采取哪种形式，如纳税申报期的最后一天遇公休或节假日，都可以顺延。

（2）纳税地点

纳税地点是税法规定的纳税人发生纳税义务后申报纳税的具体地点。一般在纳税人或扣缴义务人的生产经营所在地纳税，除此之外还有行为发生地纳税、集中纳税等。税务机关应在考虑各税种不同的征税环节和加强税源管控的基础上规定纳税人的具体纳税地点。

1.2.6 减税与免税

减税和免税，即税收优惠，是对某些纳税人和征税对象通过减少征税或免予征税的方式给予鼓励和照顾的特殊政策规定。减税是从应征税款中减征部分税款，免税是免征全部税款。减税和免税规定是为了解决按税制规定的税率征税时不能解决的具体问题而采取的一项措施，是在一定时期内给予纳税人的一种税收优惠，同时也是税收统一性和灵活性相结合的具体体现。减税、免税可以分为三种基本形式：税基式减免、税率式减免和税额式减免。

（1）税基式减免

税基式减免是通过直接缩小计税依据的方式实现的减税免税。具体包括起征点、免征额、项目扣除以及跨期结转等。其中，起征点是税法规定的对征税对象开始征税的数量界限，如果征税对象的数额没有达到规定起征点的则不征税，达到或超过起征点的就征税对象的全部数额征税。免征额是税法规定的征税对象总额中免予征税的数额，征税对象中的免征额部分不征税，只对超过免征额的数额计征税款。项目扣除是指在征税对象中扣除一定项目的数额，以其余额作为依据计算税额。跨期结转是将以前纳税年度的经营亏损等在本纳税年度经营利润中扣除，从而缩小税额的优惠。

（2）税率式减免

税率式减免是通过直接降低税率的方式实行的减税免税。具体包括重新确定税率、选用其他税率、零税率等形式。

（3）税额式减免

税额式减免是通过直接减少应纳税额的方式实行的减税免税，具体包括全部免征、减半征收、核定减免率以及另定减征税额等。

1.2.7 违章处理

违章处理是对纳税人违反税法的行为采取的处罚措施，是税收强制性特征的具体体现，它包括税收违章行为及应承担的法律责任两部分。根据《税收征收管理法》及其实施细则，主要的违章表现及其处理办法如下：