利用行业议税收　农业免税风险多

在我国，农业是国民经济的基础，所以在税收上对农业制定了许多优惠和扶持性政策。而对于纳税人而言，存在一个普遍的认识，认为只要是优惠政策都要争取利用。但事实上并非如此。

企业情况：

金沙面粉制造有限公司是一家粮食加工企业，主要从事面粉的加工和销售，2018年度实现销售2.8亿元，是增值税一般纳税人。2019年3月18日当地主管税务机关对该企业2015年1月1日到2018年12月31日的纳税情况进行了检查，发现该企业偷税150.38万元。这让该企业的负责人王小民十分不理解。于是找到咨询专家。

现场调研：

咨询专家到该企业的现场进行了全面的调研，发现如下情况。

仅以该企业2018年度的销售情况为例：全年购进小麦156078751.08元，实现面粉销售总额为120363780.33元（不含税价），免税产品麸皮销售总额为31447027.11元，这样，该企业全年销售免税产品麸皮应该缴纳增值税584308.63元。

由于在生产面粉过程中同时产生大量的麸皮，这种麸皮主要销售给当地的养鱼专业户。2001年初，经有权部门鉴定为饲料，该企业在税收上享受免税待遇。

政策分析：

我国在税收方面对农业是持扶持态度的，但是，有关政策几经变化。由于当时我国农产品收购的进项税抵扣率为10％，而销项税的适用税率为13％，在这样的情况下，该公司销售饲料享受免税待遇还是有利可图的。但是，《财政部国家税务总局关于提高农产品进项税抵扣率的通知》（财税〔2002〕12号），明确从2002年1月1日起，增值税一般纳税人购进农业生产者销售的免税农业产品的进项税额扣除率由10％提高到13％。

《财政部税务总局关于简并增值税税率有关政策的通知》（财税〔2017〕37号）明确自2017年7月1日起，简并增值税税率结构，取消13％的增值税税率，农产品的适用税率改为11％。《财政部税务总局关于调整增值税税率的通知》（财税〔2018〕32号）则明确自2018年5月1日起：一是纳税人发生增值税应税销售行为或者进口货物，原适用17％和11％税率的，税率分别调整为16％、10％。二是纳税人购进农产品，原适用11％扣除率的，扣除率调整为10％。三是纳税人购进用于生产销售或委托加工16％税率货物的农产品，按照12％的扣除率计算进项税额。

《财政部税务总局海关总署关于深化增值税改革有关政策的公告》（财政部税务总局海关总署公告2019年第39号）则进一步明确自2019年4月1日起：一是增值税一般纳税人（以下称纳税人）发生增值税应税销售行为或者进口货物，原适用16％税率的，税率调整为13％；原适用10％税率的，税率调整为9％。二是纳税人购进农产品，原适用10％扣除率的，扣除率调整为9％。纳税人购进用于生产或者委托加工13％税率货物的农产品，按照10％的扣除率计算进项税额。（加计扣除1％）

由此可见，该公司销售饲料享受免税待遇，不仅得不到好处，相反，还要倒贴税款，仅2018年就是58万元。为什么会出现享受免税待遇而实际上得不到实惠的现象呢？下面我们来进行政策分析。

在当时政策且正常纳税条件下，作为一般纳税人的以农产品为原料的纳税人从农业生产者处收购100元的农产品，然后如果以原价销售出去。则经营企业在采购环节所取得的增值税进项税额为：9元（100×9％），而销项税额为8.26元（100÷1.09×9％），作为一般纳税人的经营单位经营100元农产品就应缴纳增值税-0.74元（8.26-9）。

也就是说，在现行政策条件下进行正常的申报纳税，作为一般纳税人的经营单位通过农产品生产者收购的农产品按原价每经销100元的农产品，不仅不用缴纳增值税，而且还可以获得0.74元的收益。

对于以农产品作为原料的生产和经营者来讲，如果享受免税政策的情况就不同了。根据现行税法规定，销售免税产品的，在销售环节免征销项税额，同时，在购进环节发生的进项税额也不允许抵扣。这样，对于以农产品为原料的生产和经营者来讲，其购进农产品所含的进项税额在会计上就应该做“进项税额转出”处理。

金沙面粉制造有限公司是从事面粉的生产和销售，其经营过程是：从农业生产者手中收购小麦，经过加工生产出面粉和麸皮。其中的麸皮作为饲料销售，该企业按照法定程序完成了免税申请手续，经省级税务机关批准享受免征增值税的税收优惠待遇。因此，该企业属于兼营免税项目的行为，每月都根据税法规定结转免税货物的进项税额（税务机关确认兼营免税货物的在计算免税货物的进项税额转出的公式为：全部进项税额×免税销售总额/全部销售收入）。从最近几年的经营情况测算结果来看，该企业产品的销售毛利只有6.79％。因为享受减免税，企业每生产100元免税产品，实际就要倒贴税款3.21元，并且免税产品销售越多，贴税额也就会越大。如果不享受免税待遇，企业就可以从国家税收上获得10％的“补贴”，这样，享受税收优惠倒反而不划算。

金沙面粉制造有限公司的免税问题在全国来讲也许不是个别的。其中所反映的情况却是值得人们深思。从增值税的原理而言，销售免税产品其进项税额应该转出，这在我国的其他免税产品销售过程中都是这样执行，纳税人并未对这个操作原理提出异议。而作为免税农产品，其情况就有例外，因为对于农产品的税法规定有其特殊性，税法规定，购进农产品按其买价作为计算依据扣除10％的进项税额，而在销售环节则以不含税销售额作为计算依据按10％计算销项税额，这就形成了“高扣低征”的现象。

策划建议：

放弃税收减免优惠。

专家点评：

《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第三十六条纳税人销售货物或者应税劳务适用免税规定的，可以放弃免税，依照条例的规定缴纳增值税。放弃免税后，36个月内不得再申请免税。另外，近期增值税政策几经调整，纳税人在执行相关政策的过程中，需要注意把握时间节点和适用税率的变化。

而从纳税人的角度讲，人们应该建立这样的概念，我国的税收优惠政策的制定，是从一个区域或者一个行业的角度考虑的，有其宏观的意义。但是对于某些纳税人而言，并非所有的优惠政策都适合自己。纳税人面对一些税收优惠政策就应进行分析和策划：这个税收政策对本企业而言，是否具有实质性优惠？如果确实有优惠，我们就去争取享受，否则还是等一等，通过进一步分析和论证之后再说。我国税收政策对农产品历来都是采取优惠和照顾性的，绝大多数纳税人都能够从中获得好处。对于金沙面粉制造有限公司而言，为什么享受了免税待遇反而要多缴税呢？其根本原因就是该公司所生产和销售的免税产品的毛利率太低，如果该公司的毛利率大于10％（在不考虑经营过程中损耗的前提下）就不存在这个问题。因此，对于纳税人来说，某一项税收优惠政策自己是否能够去享受，应该首先算一笔账。