二、政府绩效审计

美国审计总署（GAO,1994）认为绩效审计是客观、系统地审查的证据，其目的是评估政府单位、项目、活动的业绩和功能，以便为改进公共稽核和有关单位的决策工作提供信息。

英国的《国家审计法》将绩效审计定义为：“检查某一组织为履行其职能而使用所掌握资源的经济性、效率性和效果性（3E）情况。”

根据1997年《审计长法》和公认的审计实务准则，澳大利亚国家审计署将绩效审计定义为独立、公正、系统地对一个单位管理运行情况的检查，以评价管理活动是否达到经济、效率、效果等特征，内部管理程序是否能促进经济、效率和效果的提高，并提出管理建议。

最高审计机关国际组织着力规范绩效审计的定义。1977年最高审计机关国际组织通过的《利马宣言》认为，绩效审计是指对政府工作的绩效性、效果性、经济性和效率性进行的审计。这种审计的范围不仅包括各项具体的管理活动，还包括政府机关的组织和管理系统的全部活动。1986年最高审计机关国际组织第十二届大会通过《关于绩效审计、公营企业审计和审计质量的总声明》，认为绩效审计是对公营部门管理资源的经济性（economy）、效率性（efficiency）和效果性（effectiveness）所做的评价与监督。1992年第十四届大会通过的《最高审计机关国际组织审计准则》以及目前使用的《绩效审计指南（草稿）》中再次确认了这一定义。

1989年，加拿大的丹尼斯·普瑞斯波尔就综合审计仅包括“3E”的观点提出了质疑。他认为，在实施综合审计的过程中应在追求利润、降低成本的“3E”原则下，审查对自然资源的有效利用和对生态环境的维护情况，同时还应审查政府项目及政府活动所产生的利润分配与再分配的不公平以及对社会秩序稳定的影响。这就是环保性审计（environmental audits）和公平性审计（equity audits）。“5E”审计的出现说明政府审计也像企业审计一样，已经由一般的财务鉴证审计发展到了高级受托社会责任鉴证审计（王光远，1996）。

尽管各国对政府绩效审计的定义不尽相同，绩效审计实践也是大相径庭，但是各国对它的理解在主要方面却惊人的一致。各国对政府绩效审计的定义都用到了“3E”，即经济性（economy）、效率性（efficiency）和效果性（effectiveness），这表明各国对政府绩效含义的一致理解。对政府经济性和效率性的绩效审计即是对政府行为过程的审计，而对政府效果性的审计则是对政府结果的审计。实际上政府绩效审计的效果性标准是绩效审计的核心，因为它与政府绩效审计的总目标直接相关，而经济性和效率性只是效果性的约束性标准。政府绩效审计关注于高水平的计量并且把注意力集中于服务的最终产出的成效上（对消费者或公民的影响），并且经济性和效率性审计只是产出水平的低层次计量。尽管大多数审计准则说明书（SASs）现在都陈述执行绩效审计时审查“3E”——经济性、效率性与效果性，但真正的效果性研究却是非常罕见的（彭华彰，2005）。

另外，从经济本质的角度而言，审计本身是一种经济控制，是控制系统中不可或缺的成员之一。这种控制的目的是通过一定的手段和程序，尽可能早地发现那些违背法令制度和资源管理的经济性、效率性、效果性的行为，以帮助及时地采取纠正措施，明确责任。

从审计的起源至20世纪40年代，审计关系基本上是一种财务责任关系。第二次世界大战后，随着经济和社会发展的需要，政府在受托资源稀缺的情况下所承担的责任却日益扩大。社会公众强烈要求政府加强经济责任，提高公营部门支出的效率。于是审计职能作用的范围扩大，传统的合规性财务审计开始向绩效性审计延伸，从而使绩效审计成为国家审计发展的趋势。公众作为委托人通过授权审计部门实施绩效审计，对政府履行受托责任的过程进行控制，从而保证受托责任得以全面履行，缓解政府与公众间的矛盾。由此可见，政府绩效审计本身是一种经济控制，它的产生是基于对政府经济活动控制的需要。作为一种经济控制，绩效审计的控制对象不仅包括具体的管理活动，还包括公共当局的组织机构和管理系统的全部活动。与一般控制相比，政府绩效审计的特殊性主要表现在以下几个方面：一是绩效审计控制过程具有一定的独立性。独立性是审计的灵魂，是审计行为的本质要求。任何形式的审计都不可能牺牲独立性，尤其是绩效审计。政府绩效审计在很大程度上直接涉及政府部门等权力机关的收支情况，对政府工作的绩效报告有可能使政府陷入尴尬。鉴于政府部门特殊的地位，维护政府绩效审计过程中的独立性就显得尤为重要。只有确保绩效审计工作的独立性，才可能使审计人员真正地“置身事外”而“旁观者清”。二是政府绩效审计所使用的控制手段是间接的。审计人员“置身事外”的第三方身份决定了绩效审计控制只能采取一种间接的方式。三是审计人和委托人是绩效审计的孪生主体。审计人员负责策划组织整个审计控制过程，是第一控制主体。委托人通过授权审计人员实施绩效审计完成控制计划，是第二控制主体。

通过分析总结国内外对政府绩效审计的定义、经济本质及主要内容，本书认为政府绩效审计的定义沿用1986年最高审计机关国际组织在悉尼召开的大会上发表的《关于绩效审计、公营企业审计和审计质量的总声明》中的定义，在该声明中将各种对公共资源使用经济性、效率性和效果性审计名称统一称为政府绩效审计。

在新公共管理运动倡导政府管理过程的“顾客导向”进程中，服务型政府就是真正以公民的需求为中心，以提供高质量、高效率的服务为己任，真正维护和实现公民的权利和利益，体现“以人为本”而不是过去的“以政府为本”的政府模式。因此，在构建服务型政府的背景下，政府绩效审计应当以顾客导向来评价政府的绩效，从而使政府以公众利益的增加为出发点来进行管理，以实现顾客（公民）价值的增加为最终目标。