第二节固定资产_财务分析教程-QQ阅读男生历史网

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第二节固定资产

一、固定资产的概念和计价

固定资产是指为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的，使用寿命超过一个会计年度，并在使用过程中保持原有物质形态的资产。使用寿命，是指企业使用固定资产的预计期间，或者该固定资产所能生产产品或提供劳务的数量。

固定资产的计价方法主要有四种：

（1）原始价值。简称原价或原值，是指企业在购置、建造某项固定资产时所发生的一切支出。会计设置“固定资产”账户反映固定资产的原价。

（2）重置完全价值。简称重置价值，是指在当前生产条件和市场条件下，重新购建该项固定资产所需的全部支出。企业重新评估固定资产时，往往要用到固定资产重置价值。企业对报表固定资产项目进行补充、附注说明时也采用重置价值。

（3）折余价值。它是指固定资产原值减去已提折旧后的余额，也称固定资产净值。固定资产盘盈盘亏、报废、毁损、对外投资、债务重组、进行非货币性资产交换时要用到固定资产净值。

（4）固定资产净额。它是固定资产净值扣除固定资产减值准备后的余额。企业反映资产总额时要使用固定资产净额。

二、固定资产的形成

（一）投资者投入固定资产

我国《企业会计准则第4号——固定资产》规定：“投资者投入固定资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外”。这一规定有四层含义：一是投资者投入固定资产要有合同或协议；二是投资合同或协议约定的价值是公允价值；三是投入方按约定的公允价值作初始投资成本入账；四是投资合同或协议约定的价值不公允的，不能将其作为入账的依据，而是按投资方账面价值或投入方确认的价值作为初始投资成本入账。现举例说明如下。

例11 某企业接受一台旧设备投资，投出单位账面原值为65000元，已提折旧8000元。双方签订的投资合同确认的公允价值为60000元。该企业做如下记录：

“固定资产”增加60000元；“实收资本”增加60000元。

（二）购入固定资产

购入的固定资产按支付的购价、增值税从2009年1月1日起，企业购买的固定资产进项税额可以抵扣。、运输费、包装费、装卸费、保险费、安装费等作固定资产原价入账。

例12 某企业购入不需安装的设备一台，付款12100元，其中，价款10000元，增值税1700元，包装运杂费400元。该企业做如下记录：

“固定资产”增加12100元，“银行存款”减少12100元。

如果购入固定资产需要安装，通过“在建工程”账户核算包括安装费在内的全部支出，待安装完工达到预定可使用状态交付生产使用时，再从“在建工程”账户转入“固定资产”账户。如果购入的固定资产属于国家征收耕地占用税范围，则应将这一税额也列入固定资产原价。

还要说明的是，购入固定资产预计未来报废时要对其进行弃置处理的，如含有放射元素的仪器在报废时的处置等，在固定资产入账时，要预计未来发生的弃置费用，按一定折现率将其折算为现值计入固定资产成本，同时确认为相应的预计负债。

（三）自行建造完成的固定资产

企业自行建造固定资产时，动用银行存款购进工程物资、支付工程款以及在工程建造期间为筹集工程资金向银行借款而支付的由固定资产承担的资本化利息等，记入“在建工程”账户，工程完工，固定资产交付使用时，再转入“固定资产”账户。企业对原有固定资产进行扩改建，其追加支出符合资本化条件的，也通过“在建工程”账户核算，最终将其转入固定资产价值。

（四）融资租入固定资产

融资租入固定资产是企业以融资租赁方式取得的固定资产。融资租赁是由出租方（租赁公司等）融通资金购买承租方所需固定资产，租给承租方使用而分期收取租赁费（包括设备价值、资金利息和融资手续费在内），在固定资产到期时一般将固定资产所有权转归承租方所有的一种租赁方式。如果租赁期届满时，租赁的固定资产返还给出租人，出租人为了促使承租人谨慎使用租赁资产，避免因承租人过度使用而蒙受损失，往往在签订融资租赁合同或协议时，要求承租人对租赁资产租赁期届满时的余值进行担保。担保的资产余值（简称“担保余值”）是指在租赁开始日估计的租赁期届满时租赁资产的公允价值。一旦租赁期届满时租赁资产的实际价值小于公允价值，则承租人要赔偿其损失，即对担保资产承担保值责任。

融资租赁和临时租赁（或称经营租赁）的最大区别在于：它的租赁期限长（规定要不低于固定资产预计使用年限的75%），构成企业固定资产价值（企业设置“固定资产——融资租入固定资产”科目核算融资租赁资产的入账价值及其变化），不像临时租入固定资产那样属于短期使用，不入正式会计账簿，仅在备查簿上登记。

（五）以补偿贸易方式从国外引进固定资产

补偿贸易是指从国外引进设备、技术、专利等，不立即支付现款，而是等到该项目投产后用所产产品或双方议定的其他内容清偿的贸易方式。企业引进设备时通过“在建工程”账户核算有关费用（形成固定资产），同时增加“长期应付款”，待产品返销时抵付“长期应付款”。

（六）接受捐赠的固定资产

企业接受捐赠的固定资产，按取得的发票账单金额（无发票账单的，按同类固定资产市价）加上由企业负担的运输费、保险费、安装调试费等作固定资产原价入账；同时，记入“递延收益”账户贷方，分期转入“营业外收入”账户。这样处理的依据是：接受固定资产捐赠的单位由于以后计提折旧会导致各期利润减少，国家少收所得税。国家税务总局国税发[2003]45号文规定，从2003年1月1日起，企业接受捐赠的非货币性资产，须按接受捐赠时资产的入账价值确认捐赠收入，并入当期应纳税所得，依法计算缴纳企业所得税。企业取得的捐赠收入金额较大，并入一个纳税年度缴税确有困难的，经主管税务机关审核确认，可以在不超过5年的期间内均匀计入各年度的应纳税所得。因此，企业接受捐赠时，一方面增加了“固定资产”价值，另一方面，增加了“递延收益”价值，待税务机关确定纳税的期限时，再分期转入各期“营业外收入”，构成纳税所得计交所得税。

例13 东方工厂接受某公司赠送的新设备一套，按捐赠固定资产的发票、支付的相关税费等资料确定该设备入账价值12万元。税务机关核定，该受赠设备分3年平均确认纳税所得，计交所得税。

东方工厂接受捐赠的设备时，增加“固定资产”12万元，增加“递延收益”12万元；企业各年年末结转捐赠收入4万元（12÷3）时，减少“递延收益”4万元，增加“营业外收入——捐赠利得”4万元，同时，再减少“营业外收入”4万元，增加“本年利润”4万元。这4万元就可以和其他利润一起计算交纳所得税了。

三、固定资产折旧

固定资产折旧，简称折旧，是固定资产在使用过程中因磨损而逐渐转移到成本费用中去的那部分损耗价值。企业每月计提折旧，一方面反映转入成本费用的折旧费，另一方面将其从每月营业收入中扣除，以便逐渐收回投资，积累未来重新购置该项固定资产的资金实力。

（一）固定资产折旧方法

折旧方法通常分为平均法和加速折旧法两类。平均法包括直线法、工作量法等；加速折旧法包括双倍余额递减法、年数总和法等。

1．直线法

直线法，又称平均年限法，是指固定资产原价减去预计净残值现值后按预计使用年限平均分摊的折旧方法。预计净残值是指假定固定资产预计使用寿命已满并处于使用寿命终了时的预期状态，企业目前从该项资产处置中获得的扣除预计处置费用后的金额。此概念有三层含义：（1）预计固定资产使用寿命期满时的残值收入，按一定折现率折算成现值，就是目前的预计处置收入；（2）预计固定资产使用寿命期满时的清理费用，按一定折现率折算成现值，就是目前的预计处置费用；（3）预计净残值就是预计残值收入现值扣除预计清理费用现值后的余额，或者是预计现时处置收入减去预计现时处置费用后的余额。

预计净残值占原值的比例，称为预计净残值率。它由企业据固定资产的性质和消耗方式确定，一般在3%～5%之间。

直线法下固定资产折旧计算公式如下：

在固定资产预计残值收入和预计清理费用相差不大的情况下，固定资产年折旧率可以简化为：

（3）固定资产月折旧率=固定资产年折旧率÷12

（4）固定资月折旧额=固定资产原价×固定资产月折旧率

在上述公式中，预计净残值突出的是“现值”，即将未来固定资产使用寿命结束时的价值按一定折现率折算成现在的价值。其公式如下：

预计净残值=（预计残值收入-预计清理费用）×（1+折现率）-n

=（预计现时处置收入-预计现时处置费用）

公式中n为固定资产预计使用年限，亦称固定资产使用寿命。

例14 某固定资产原值10000元，预计净残值率4%，预计使用年限6年。则：

月折旧率=16%÷12=1.33%

月折旧额=10000×1.33%=133（元）

以上是按某项固定资产计算的个别折旧率。在实际工作中，企业一般是计算分类折旧率（个别折旧额汇总计算而得），按类计算月折旧额。

直线法的主要特点是各期折旧额相等，累计折旧直线上升。

2．工作量法

工作量法是按固定资产的工作量（如汽车总行驶里程、机器总工作小时等）事先确定单位工作量的折旧额，然后再根据各月实际工作量确定其折旧额的折旧方法。

3．双倍余额递减法

双倍余额递减法是用不考虑残值的直线法折旧率的双倍去乘以固定资产在每一会计期初的折余价值（净值）而确定折旧额的折旧方法。计算公式如下：

年折旧额=固定资产账面净值×年折旧率

为了简化计算和平账需要，采用双倍余额递减法计提固定资产折旧到预计使用年限到期前两年，应将固定资产净值扣除预计净残值后的余值平均摊销。

例15 某设备原值50000元，预计使用5年，预计净残值2500元，年折旧率为40%[2×（1÷5）×100%]，按双倍余额递减法计算的折旧额见表3-4：

表3-4 固定资产折旧计算表（双倍余额递减法）

注：各月折旧额=年折旧额÷12。

表3-4中，第四、第五年改用了直线法，每年折旧额均为4150，致使第五年末账面折余价值正好等于预计净残值2500元。

4．年数总和法

年数总和法，亦称使用年限积数法或年限总额法或合计年限法，它是以固定资产应计提的折旧总额为基数，乘以一个逐年递减的折旧率来计算各年折旧额的一种方法。计算公式如下：

依例15，年数总和=1+2+3+4+5 =15；五年的年折旧率分别为5/15、4/15、3/15、2/15、1/15，计算结果列表如下（见表3-5）：

表3-5 固定资产折旧计算表（年数总和法）

注：①47500×5/15=15833；月折旧额=年折旧额÷12。

在上述四种方法中，双倍余额递减法和年数总和法是加速折旧法，其总特征是，固定资产折旧前期提得多，后期提得少，从而加快了折旧的速度，有利于跟费用配比，促进固定资产的技术更新。

（二）固定资产折旧规定

关于企业固定资产是否计提折旧的范围规定如下：

（1）企业应以月初应提折旧固定资产的账面原值为依据按月计提折旧。折旧的范围包括：房屋和建筑物，在用的机器设备、仪器仪表、运输工具、工具器具，季节性停用、大修理停用的固定资产，以经营租赁方式租出的和以融资租赁方式租入的固定资产。当月增加的固定资产，当月不提折旧，从次月起计提折旧；当月减少的固定资产，当月照提折旧，从次月起停提折旧。

（2）企业提足折旧的固定资产继续使用时，不再提取折旧；提前报废的固定资产不补提折旧。所谓提足折旧，是指提足该项固定资产的应计提折旧额。应计提折旧额，是指应当计提折旧的固定资产的原价扣除其预计净残值后的金额。已计提减值准备的固定资产，还应当扣除已计提的固定资产减值准备累计金额。

（3）下列固定资产不提折旧：①已提足折旧仍继续使用的固定资产；②按规定单独计价作为固定资产入账的土地。

（三）固定资产折旧的账务处理

企业应按月计提固定资产折旧。生产车间固定资产计提的折旧借记“制造费用”账户，行政管理部门、福利部门固定资产折旧借记“管理费用”账户，销售机构固定资产折旧借记“销售费用”账户，经营性租出和附属营业部门固定资产折旧借记“其他业务成本”账户，全部折旧费用合计贷记“累计折旧”账户。

四、固定资产减值

企业应当在资产负债表日对固定资产进行全面检查，判断其是否存在可能发生减值的迹象。如果固定资产的市价当期大幅度下跌，其跌幅明显高于因时间的推移或者正常使用而预计的下跌幅度，固定资产已经陈旧过时或者其实体已经损坏，固定资产已经或者将被闲置、终止使用或者计划提前处置，企业经营所处的经济、技术或者法律等环境以及资产所处的市场在当期或者将在近期发生重大变化，从而对企业产生不利影响，企业内部报告的证据表明资产的经济绩效已经低于或者将低于预期等，表明企业固定资产已经发生减值现象，就应该计提资产减值准备。计提固定资产减值准备的金额等于固定资产预计可收回金额低于固定资产账面价值的差额。固定资产预计可收回金额应当根据固定资产公允价值减去处置费用后的净额与固定资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。处置费用包括与资产处置有关的法律费用、相关税费、搬运费以及为使资产达到可销售状态所发生的直接费用等。固定资产预计未来现金流量的现值，应当按照资产在持续使用过程中和最终处置时所产生的预计未来现金流量，选择恰当的折现率对其进行折现后的金额加以确定。有迹象表明一项资产可能发生减值的，企业应当以单项资产为基础估计其可收回金额。企业难以对单项资产的可收回金额进行估计的，应当以该资产所属的资产组为基础确定资产组的可收回金额。

例16 甲企业在资产负债表日对一台生产用设备进行减值测试。该设备原值30万元，预计使用10年，预计净残值率5%，已使用3年整。现测试表明：如果出售该设备，处置净额为16万元；如果继续使用，尚可使用5年，未来5年现金流量及第五年设备使用期满处置现金流量分别为3.1万元、3.5万元、4.0万元、4.5万元、5.8万元，采用的折现率为5%。计算可收回金额，确定是否计提减值准备。如果计提减值准备，在重新调整预计净残值率为4%的情况下继续计提折旧。

（1）计算固定资产的账面价值：

该设备年折旧率=（1-5%）÷10=9.5%

该设备三年已提折旧=30×9.5%×3=8.55万元（如果已提折旧不是三年整，则按实际计提折旧的月数计算）

该设备账面价值=原值-已提折旧=30-8.55=21.45（万元）

（2）计算固定资产可收回金额：

该设备减值测试时处置净额=处置收入-处置费用=16（万元）

该设备预计未来现金流量现值=3.1×（1+5%）-1+3.5×（1+5%）-2+4.0×（1+5%）-3+4.5×（1+5%）-4+5.8×（1+5%）-5=18（万元）

计算结果表明，该设备预计可收回金额18万元大于处置净额16万元，故选择18万元作为可收回金额。

（3）确定计提的固定资产减值准备：

该设备计提的减值准备=21.45-18=3.45（万元）

（4）编制计提固定资产减值准备的会计分录：

计提减值准备后的固定资产以后价值回升的，其减值准备不得转回。

（5）甲企业在计提固定资产减值准备的同时，确定资产负债表上“固定资产”填列的金额（假定就该固定资产而言）：

资产负债表上“固定资产”填列的金额=固定资产原值-累计折旧-固定资产减值准备=30-8.55-3.45=18（万元）。

固定资产计提减值准备后，要按计提固定资产减值后的固定资产账面价值考虑预计净残值率重新确定新的折旧率和折旧额。计算如下：

该设备新的年折旧率=（1-4%）÷5=19.2%

该设备以后五年中每年计提的折旧=18×19.2%=3.456（万元）

五、固定资产修理

固定资产修理分为经常性修理和大修理两种。前者是对固定资产个别部分进行调整和拆换；后者是对固定资产的局部进行更新（更换主要部件、配件，对房屋等建筑物进行翻修等），修理范围广，支出费用多，时间间隔长。固定资产修理是固定资产的后续支出，是对固定资产使用功能的恢复，发生的修理费用一般是“费用性支出”，不计入固定资产价值。《企业会计准则》应用指南附录中规定：“企业生产车间（部门）和行政管理部门发生的固定资产修理费用等后续支出”，均在“管理费用”科目核算。但是，财政部财令函

[2008]60号规定，固定资产大修理费用等后续支出，符合资本化条件的，可以计入固定资产成本。

例17 A企业20××年8月对一车间某设备进行大修，用银行存款支付大修理费用3.16万元；10月对厂部办公楼进行大修，用银行存款支付大修理费用1万元。该企业8月份“管理费用”增加3.16万元，“银行存款”减少3.16万元，10份“管理费用”增加1万元，“银行存款”减少1万元。

六、固定资产的清理和清查

（一）固定资产清理

企业处置固定资产时，包括出售、报废、毁损、抵债、投资转让、非货币性资产交换等，要将固定资产账面价值、发生的清理费用及其应交纳的相关税费转入“固定资产清理”账户的借方；固定资产出售收入、固定资产残值收入、毁损固定资产应收保险公司赔款及其应收责任人赔款等应记入“固定资产清理”账户的贷方；“固定资产清理”账户借贷方差额，记入“营业外收入”或“营业外支出”账户的贷方或借方。

例18 某企业有一台设备报废。该设备原值10万元，已提折旧9.6万元。报废时用银行存款支付清理费用0.4万元，残料变卖收入0.5万元。确定处理该项固定资产的净损益及其结转的对应账户。

报废设备转入清理的账面价值和费用=（10-9.6）+0.4=0.8（万元）

固定资产清理收入=0.5（万元）

处置固定资产净损益=0.5-0.8 =-0.3（万元）。这是处置固定资产发生的净损失，列入“营业外支出”账户。

（二）固定资产清查

固定资产清查是对固定资产进行盘点和检查。企业盘点时，对盘盈的固定资产，应确认现时价值借记“固定资产”科目，贷记“以前年度损益调整”科目。之所以通过“以前年度损益调整”科目核算，是因为像固定资产这类财产物资一般不会发生盘盈现象，如果出现固定资产盘盈现象，那基本上是前期搞错，所以会计应按“前期差错”调整方式处理，通过“以前年度损益调整”科目核算。企业盘点时，对盘亏的固定资产，应按账面价值转入“待处理财产损益”账户，待报批或处理后从该账户转入“营业外支出”账户借方。

例19 企业盘亏设备一台，原值12000元，已提折旧9000元，已提固定资产减值准备1000元。企业根据盘亏报告表做如下记录：

“累计折旧”减少9000元；

“固定资产减值准备”减少1000元；

“待处理财产损溢”增加2000元（12000-9000-1000）；

“固定资产”减少12000元。

上列盘亏固定资产，报批后同意转销，会计人员做如下记录：

“营业外支出——盘亏损失”增加2000元；

“待处理财产损溢”减少2000元。

需要说明，盘亏和毁损的固定资产“报批处理”，是指报经股东大会或董事会，或经理（厂长）会议或类似机构批准处理。一般说，报批处理要在会计期末结账前处理完毕。如果期末结账前尚未批准的，应在对外提供财务会计报告时由会计人员先进行处理，并在会计报表附注中作出说明；如果以后批准处理的金额与已处理的金额不一致，应按其差额调整会计报表相关项目的年初数。

会计期末，资产负债表上有关固定资产项目设置及其金额填列方法如下：