第三节　编制政府合并财务报表的必要性

治理绩效卓越的政府，离不开有效的政府会计和财务报告系统（Premchand, 1996；GirouxandMcLelland, 2003；McleodandHarun, 2014）。高质量的政府财务报告是推进国家治理体系和治理能力现代化的基础。政府合并财务报表作为新的会计核算系统和会计报告系统之间的纽带（Cîrstea, 2014），能够把诸多分散实体合并在一起，清晰地展示政府整体财务状况和运营绩效，克服传统政府年度财务报告信息不完备的弊端，满足内外部信息使用者的诉求（Chow et al.，2007，Grossi and Newberry, 2009；Wise, 2010；Cîrstea, 2014）。因此，编制政府合并财务报表对推进国家治理体系和治理能力现代化、建立现代财政制度、政府会计改革的发展与完善具有重要且深远的意义。

一、政府会计信息披露现状

长期以来，我国政府财务信息都是依靠相应的政府预算报告披露，存在内容、形式单一的问题，系统性和可比性严重不足，无法很好地适应阳光财政以及国家治理的需求。

（一）政府会计信息披露的方式不规范

长期以来，我国实行以收付实现制为基础的决算报告制度，其重点关注财政收支预算执行情况，在实践中具有核算方法简单的优点，基本满足了政府预算管理的基本需求，能够反映政府的实际收支与现金持有。但随着社会发展和公共治理管理环境的变化，其缺点逐步凸显：首先，政府会计信息披露仅重视公开政府预算及其收入与支出的落实状况。财政收入与支出状况的会计信息公开忽视政府成本的公开。在此种会计核算基础上进行会计处理，无法准确地核算相关成本，对于一些实质上已经发生的，签订了不可撤销合同的交易，由于没有实现资金的转移，无法进行会计核算。其次，政府会计信息公开仅仅是单一的汇报预算与费用的给付状况。预算给付仅仅体现根据审批预算或者费用拨发与相关标准产生的现金给付，不能准确地体现政府财务资源耗费程度。对会计主体控制的资产、运行成本、支出效果等会计信息没有说明，无法全面准确地反映政府资产负债、成本费用，不能提供反映政府自身“家底”和财务状况的综合财务报告。这种以货币资金的流动为基础的对政府经济事项简单核算的方法已经不能适应国家治理能力现代化的要求。

（二）政府会计信息披露内容不全面

政府会计信息披露内容不全面主要表现为政府财务会计信息缺失。

首先，资产负债表是政府财务会计信息的重要组成部分，以收付实现制为基础的决算报表无法反映政府资产、负债与净资产，不能提供关于政府监控与使用经济资源的运作状况。基于收付实现制的预算会计，没有实际发生支出的资金是不能进行核算处理的，这就使政府的很多隐性负债无法在报告中充分地体现出来，影响了政府债务数据的准确性。因此，政府资产债务状况没有进行披露，缺少财务信息，以致影响政府调动能够有效配置的财政资源，阻碍了科学的宏观经济制度，还在一定程度上忽略了相关负债，加大了政府债务危机与财政风险。

其次，政府会计信息公开滞后。财政决算数据通常是在上一个财政年度完成之后才对民众公开；同时，有关财政年度中的预算落实状况没有统一的标准，在很大程度上影响了会计信息的及时性和有效性，难以满足政府监管机构及其他信息使用者的诉求。预算会计只有在收到应收款的时候才确认收入，只有在资金发生支出以后才确认成本，这种方式下，使政府部门的收入与支出配比非常不科学。在日常的经营管理过程中，业务是随机发生的，每天都有不同的业务发生，给政府部门带来收入，但是可能收到资金的时间相对固定，这就会造成收入都集中在一个时段，政府部门的收入确认与实际确认脱节，影响会计信息质量。

二、编制政府合并财务报表的意义

为了适应国家治理政府会计改革的要求，亟须建立一个更加科学有效的，能够全面、真实反映政府资产负债状况、运行情况，以及财政中长期可持续发展状况的政府财务报告体系。因此，以权责发生制为基础的政府综合财务报告应运而生。做好政府综合财务报告的核心内容，就是编制政府合并财务报表，其能够将政府财务信息真实完整地反映出来。

（一）摸清政府“家底”，提高政府资产负债管理水平

政府合并财务报表使用权责发生制的会计核算基础，从根本上突破了传统的以收付实现制会计核算基础的财政决算报告仅反映政府当期财政收支的流量信息、无法反映政府资产负债存量信息的弊端，能够真实、完整地反映政府所拥有的资产和承担的负债，有利于政府摸清真实的财务“家底”，强化政府资产和负债管理，合理配置政府资源。

1.有利于强化资产管理，规范政府资产核算

政府合并财务报表不仅需要通过对部门系统内单位间往来和收支按权责发生制原则进行内部交易抵销，而且需要对年度资产新增情况进行反映，并对固定资产、无形资产按照权责发生制进行折旧和摊销等，全面反映现有资产的维护修缮和使用效益。通过全面清查核实部门资产，掌握资产存量、待报废资产等情况，同时对往来款项、在建工程、对外投资等重点领域进行梳理和盘查，进一步强化了部门的资产管理。因此，在编制政府合并财务报表前，各级政府及其相关部门应开展公共基础设施资产、本单位资产清查核算，做到账实相符，确保可入账的资产能够完全进入财务报告。政府合并财务报表全面准确地计算和反映政府资产情况，加强政府资产管理和预算管理，为信息管理提供有效的财务支持将有助于进一步完善财务管理的规范化、科学化、精细化。

2.全面反映政府债务，推动政府债务管理

2009年以来，希腊等欧洲国家爆发的主权债务危机，使政府债务承担和融资需求开始受到社会各界的广泛关注。从世界各国的经验看，政府一般都会通过举借长期债务来解决大型公共基础设施建设与使用的代际效应问题。对于这类长期债务，收付实现制下会计核算只在偿还当期予以确认，对本期应承担而在未来期间偿还的债务及支付的利息则无法反映，这往往会低估了政府的债务风险。而政府合并财务报表不仅反映政府当期的收入和支出情况，还反映历史资产和负债等存量数据；不仅反映政府当期应偿还的债务本金及利息，还反映未来期间需要支付的债务本金及利息。这使报告使用者能够更全面、完整地了解政府的资产负债状况，及时掌握潜在的风险，并采取具有针对性的应对措施，将政府债务风险控制在可承受的范围之内。

政府合并财务报表可从整体上全面记录和披露政府负债、预计负债和或有负债等信息，并对资本性支出和往来款造成的虚增虚减费用调整等，从本质上反映真实的资本债务。各级政府及相关部门通过开展政府合并财务报表编制，可暴露出政府部门（单位）预算执行不规范、财务核算基础薄弱等问题。各级政府部门开展债权债务清理工作，进一步加大长期呆账、坏账的清理力度，结合资金往来信息，强化日常对账工作，规范单位会计核算，如政府融资平台、行政事业单位基建债务等问题。因此，编制政府合并财务报表，将政府债务纳入会计核算和报告的范围，有利于真实地反映政府的财务状况，促使政府实施稳健的财政政策，纠正融资决策，建立规范合理的债务管理系统，同时进一步使预算单位财务核算管理更加规范，促进政府提高债务风险防范能力。

（二）准确反映政府成本费用，合理评价政府绩效

政府合并财务报表可以克服传统收付实现制下收支不匹配等问题，能科学、全面、准确地反映政府的资产、负债、成本、费用和现金流量等财务信息，反映政府的履职成本，有利于解除公共受托责任，为合理评价政府运行成本与政府绩效奠定基础。

首先，政府合并财务报表通过全面反映政府运行的各类成本费用，有效促进完善政府绩效考核机制。政府合并财务报表能够更加全面完整地反映政府提供公共产品和服务的范围、内容、成本以及成本补偿的资金及来源，实现收入与成本之间的有效配比，从而有助于对政府及其职能部门在提供公共服务、改善民生、宏观调控等方面履行受托责任做出的绩效进行全面评价和考核，促进提升政府管理和服务效能。

其次，政府合并财务报表从本质上反映真实的资本债务、收入费用、现金流量等财务信息，有利于披露政府整体资源使用情况、履职成本、战略执行和绩效情况等，加强和改进监管部门、社会公众对政府部门财务和绩效管理的监控和审查，杜绝懒政和不作为。

最后，政府合并财务报表完整地反映政府的运行成本，推动政府必须不断提高自身的管理能力，切实落实国家厉行节约的政策，压缩行政办公经费等一般性公共支出，降低行政运行成本，提高政府的运行效率。此外，政府部门合并财务报表反映政府部门运行费用，衡量部门绩效，可以提高行政事业单位的工作效果和效率。

（三）提升财政透明度，有利于防范财政风险

透明度是衡量政府治理水平的重要标准。我国长期决算的报告和报告制度表明，政府财政状况不透明，不利于立法机关、社会公众监管政府资金的分配和使用。政府合并财务报表不仅是财政信息数据的重要来源，也可为开展财政预测提供信息基础，有利于政府及时识别和管理财政风险，更好地应对未来可能出现的财政冲击。

首先，政府合并财务报表使政府财务信息与决算执行信息得到了适当区分。对政府现金流量、收入与支出等财务信息进行反映，提高财政透明度。政府合并财务报表会计核算基础采用权责发生制，能够与先行政府会计改革国家接轨，做到不同国家之间会计信息可比。根据国际货币基金组织（International Monetary Fund，IMF）的要求，政府部门需要定期向社会公众公开财务信息，提升政府财政透明度。因此，政府合并财务报表有助于为公共财政管理工作开展提供会计信息基础，并且能够为宏观经济调控提供有效的管理手段。

其次，政府合并财务报表能够全面、准确地反映政府的财务状况，尤其是能够及时监控政府债务规模及变化情况，全面揭示政府债务；同时，政府合并财务报表还提供了一系列用于对政府财政财务状况进一步分析评价的财务指标（如资产负债率、流动比率、现金比率等），使政府可以对未来几年的财政收支和资产负债情况进行预判，并将预测期从下一年度延伸扩展到3年或5年甚至更长时间，帮助政府决策者未雨绸缪。例如，通过对政府养老金负债问题的列示，能够为有关国家和地区在制定养老金政策、平衡预算收支、实现财政可持续发展等方面提供有价值的决策参考。因此，政府合并财务报表能够帮助相关部门对政府综合财务报告中所显示的财务信息进行系统、科学的分析，并结合财政的中长期可持续状况，为政府制定合理的投资与融资规划，建立长短期结合的偿债计划，防范政府债务风险提供有效的信息支持。

（四）满足各有关方面对政府财务状况信息的需求

高质量的政府会计信息是国家治理能力现代化的基石。

首先，在经济全球化、国家治理网格化外在动因、公共行政科学化内在动力和传统文化熏陶影响的交互作用氤氲下，我国政府职能已致力于向服务型政府转变。社会形势和环境的变化，要求我国各级政府加快推行财政管理运营体制改革与创新，改变以往仅以收付实现制为核算基础的预算会计，转而在政府会计体系框架中引入权责发生制，编制政府合并财务报表，改变以往各类报表分散反映各自领域情况的做法，以政府为主体，将各类报表通过科学的方法合并在一起，完整反映政府在提供公共服务、改善民生、宏观调控等方面受托责任的履行情况，便于接受社会公众的监督。

其次，移动互联时代新媒体的兴起，社会公众获取信息的偏好、方式、途径、节奏和容量等都悄然发生了改变，政府财务信息已经成为公众关注的焦点话题。社会公众对政府财政及政务信息对外披露的要求日渐提高，社会治理主体可以将政府会计信息应用于推进社会公益事业、参与监督政府运行等领域，避免信息不对称，降低交易成本，强化政府治理。编制政府合并财务报表，公开政府财务信息是实现人大监督、社会监督的基础性条件，可以更好地应对社会经济发展中遇到的问题，有利于建立科学合理的政府财务信息披露制度，更好地满足报表使用者的信息需求，有助于报表使用者更好地了解政府的财政状况和业务情况，促进阳光财政的建设，提高政府财政的透明度。