3 资金回流是否构成虚开

某市国税稽查局2016年11月25日对甲公司做出税务行政处罚决定，认定甲公司2010—2014年通过虚开增值税专用发票和农产品收购发票的方式，进行了虚假纳税申报。其中：

（1）在未发生真实药品交易情况下，其取得乙公司和丙公司虚开的增值税专用发票共计351份，税额693万余元，价税合计6020万余元；

（2）未发生农产品收购业务，虚开农产品收购发票金额合计7250万余元，申报抵扣进项税940万余元。

该市国税稽查局对甲公司少缴税款处一倍罚款，即罚款1630万余元。甲公司遂以某市国税稽查局为被告，向法院提起行政诉讼，请求撤销该处罚决定。

某市中级人民法院一审认为，某市国税稽查局对甲公司做出的被诉税务行政处罚决定认定事实不清，主要证据不足。同时，某市国税稽查局还存在调取账簿资料未经依法批准，超过税务检查期限检查未经依法批准，未按《税务稽查工作规程》[1]规定，在提请重大税务案件审理委员会审理前向行政相对人送达《税务行政处罚事项告知书》，未充分听取并复核行政相对人的陈述申辩意见等违反法定程序的情形。此外，某市国税稽查局亦未按照重大税务案件审理委员会的审理意见做出处罚决定。一审判决撤销了某市国税稽查局做出的被诉税务行政处罚决定。

本案中税务机关认定甲公司虚开的主要事实如下：乙公司和丙公司通过动用相关人员账户，将资金回流到甲公司相关人员账户。

所谓资金回流，主要是指在虚开增值税专用发票的案件中，为掩盖虚开的事实，行为人制造存在真实交易的假象，从而虚构交易。虚构交易诸多环节中的一环便是支付虚构交易款项，而支付的交易款项最终要以各种形式回流到支付方，可以是直接转回支付方的账户，更常见的情况是转回支付方主要负责人或相关人员的账户。

如果说资金回流是虚构交易的重要环节，那么是否意味着存在资金回流即是虚构交易，从而会构成虚开？

首先，虚开与资金回流之间的关系属于目的与手段的关系。换言之，并非所有虚开案件都存在资金回流、支付开票费。如果企业之间存在关联关系，实际控制人为同一人，那么则无须资金回流。因此虚开并不必然采用资金回流的方式。而从法律和行政法规的规定来看，也未将资金回流作为认定虚开的唯一判断标准。

其次，由于现代商业活动中经济往来日益复杂、频繁，在具体案件中，若要判断开票方与受票方的资金往来是否属于为了虚构交易而进行的资金回流，需要进行全面调查，并且必须结合纳税人的生产经营能力、物流情况、购销情况等进行综合考量，不能仅凭交易片段武断地认定存在虚开。

而在本案中，法院认为税务机关仅认定涉及资金回流，但并未对甲公司是否有向乙公司和丙公司二家公司支付款项、支付款项金额等事实做出认定，存在认定事实不清现象，最终做出了撤销行政处罚决定的判决。

明确什么样的资金回流最终会指向虚开，对于企业日常经营行为合法合规化来说至关重要，当资金回流符合以下几种情形时，应当予以特别关注：双方均有资金回流的意思且就该笔交易本身以资金回流为条件；资金回流缺乏合理的商业目的；资金回流账户与交易对方账户不符或其为隐蔽账户。