第2章 一般事项审计操作程序
一、具体审计范围的确定
在审计实践中，如何根据两办新规规定的审计内容，在具体审计项目中确定具体审计内容，是审计人员必须解决的难题。审计人员只有对此有清晰的思路，才能保证审计内容的完整，保证重要审计内容纳入审计范围。
（一）以职责范围确定审计范围
两办新规给出了审计范围的确认原则，即“第十六条 经济责任审计应当以领导干部任职期间公共资金、国有资产、国有资源的管理、分配和使用为基础，以领导干部权力运行和责任落实情况为重点，充分考虑领导干部管理监督需要、履职特点和审计资源等因素，依规依法确定审计内容”。“领导干部任职期间公共资金、国有资产、国有资源的管理、分配和使用”只是基础，不是审计内容的全部，审计内容的重点是“权力运行和责任落实情况”。
很多审计人员将“领导干部任职期间公共资金、国有资产、国有资源的管理、分配和使用”当作审计内容的全部，这实质上是将经济责任审计与其他财务审计的审计内容混淆了。一般财务审计能够很容易地划定范围，即财务报表及对应的经济业务就是审计范围。对单户报表来说，总账、明细账及相关会计凭证，以及这些财务凭证涉及的经济业务就是审计范围。但是，经济责任审计不应以财务报表或财务账簿来划定范围，经济责任的审计范围应该是“权力运行和责任落实情况”涉及的范围，当然，这个范围包括了财务报表和账簿、凭证涉及的范围。“权力运行和责任落实情况”中的有些事项记录在财务报表和账簿中，有些事项没有记录，即可能不涉及财务事项，无法记录在账簿中。
如果不以财务报表和财务账簿、凭证来划定审计范围，又应该怎样确定审计范围呢？
应该以被审计单位和被审计人的责任范围，或者职责范围划定审计范围，具体如下。
1.被审计单位和被审计人应该履行哪些职责或者做哪些事。
2.实际对哪些事项履行了职责或者做了哪些事，有无应履行而未履行的职责。
3.履职情况或经济事项的运作过程是否符合相关法律法规。
4.履职情况或者重大经济事项是否实现预期的效益。
5.有无损失或者其他不良后果。
【案例分享2-1】审计内容与经济事项的关系
某审计组对某企业开展经济责任审计，发现一投资失败事项。收集到的有关财务信息如下：
账面记载投资总额10亿元，考虑未入账的合同、结算资料等，调整后的投资总额达到15亿元；
与投资项目相关的收入存在造假情况，账面收入16亿元，但实际项目未按期投产，只实现2 000万元的收入，未达到设计产量，未实现预期收益。
结论：
①量化的财务信息说明投资失败，形成重大损失；
②会计信息不真实。
审计组收集的与项目相关的非财务信息如下：
①投资于国家明令禁止领域；
②未经国资委审批，甚至经国资委阻止仍不停止项目；
③未经集体决策，或集体决策存在问题；
④审计中发现施工方为企业领导关联公司或者其亲属所开公司，或未经招标，或招标过程存在舞弊迹象；
⑤该项目造成严重的环境污染；
⑥在项目决策过程中，董事会、审计部门、监察部门，都没有提出反对意见，集体决策失灵。
综合以上信息，可以得到以下审计结论。
①没有贯彻执行党和国家经济方针政策、决策部署。
该企业投资于国家明令禁止领域，投资项目未经国资委审批，甚至经国资委发文阻止仍不停止该项目，该企业的投资项目违反了国家产业政策。
②重大经济事项的决策不合规。
从决策过程来看，很多事项未经集体决策；有些事项有集体决策，但是在集体决策过程中，没有不同意见。在项目进行过程中，董事会、审计部门、监察部门，都没有提出不同意见，集体决策失灵。
审计人员访谈有关与会人员了解到，该企业总经理陆某一向独断专行，所谓的开会，实质上是通知各有关部门准备开工，并不是征求意见。
③存在违反廉洁从业规定的情况。
审计中发现主要施工单位为总经理陆某亲属所开公司；有些工程项目未经招标，有些工程项目招标过程存在串标迹象。
④造成环境污染。
该项目已经造成了环境污染，导致附近河流、大气、土壤等都存在不同程度的污染，损害附近居民健康。
⑤财务信息造假。
该企业为了形成项目如期投产的假象，虚构收入、支出，财务信息严重失实。
⑥形成重大经济风险。
所投资项目投产即被政府有关部门叫停，15亿元投资款难以收回，造成严重损失。
以上案例说明，审计人员应以被审计单位的经济事项为审计标的，这些经济事项往往涉及“公共资金、国有资产、国有资源的管理、分配和使用”。审计人员应通过对这些具体经济事项的审计，形成审计结论，结合两办新规规定的审计内容，评价被审计单位和被审计人各项经济责任的履行情况，即“以领导干部任职期间公共资金、国有资产、国有资源的管理、分配和使用为基础，以领导干部权力运行和责任落实情况为重点”。图2-1为审计内容与审计标的的关系。
图2-1 审计内容与审计标的的关系
（二）确定被审计单位应有的职责范围
既然审计范围应以被审计单位和被审计人的职责范围确定，那么确定被审计单位和被审计人的职责范围就是关键。
32号文中关于审计内容的规定强调：本企业财务收支的真实、合法和效益情况；有关内部控制制度的建立和执行情况；履行国有资产出资人经济管理和监督职责情况。审计人员可以主要以财务账套作为边界，以其他与财务收支事项相关的非财务内容作为辅助（这是很多审计人员的习惯性做法），因有关内部控制制度基本与财务相关，界定审计范围相对容易。
两办新规规定的审计内容：①贯彻执行党和国家经济方针政策、决策部署情况；②企业发展战略规划的制定、执行和效果情况；③重大经济事项的决策、执行和效果情况；④企业法人治理结构的建立、健全和运行情况，内部控制制度的制定和执行情况；⑤企业财务的真实合法效益情况，风险管控情况，境外资产管理情况，生态环境保护情况；⑥在经济活动中落实有关党风廉政建设责任和遵守廉洁从业规定情况；⑦以往审计发现问题的整改情况；⑧其他需要审计的内容。
两办新规规定的审计内容，如经济方针政策、决策部署、重大经济事项等，没有一个清晰的边界，界定审计范围相对困难。
但是，两办新规也明确了确定审计范围的标尺，即“管辖范围”。两办新规第三条规定：“本规定所称经济责任，是指领导干部在任职期间，对其管辖范围内贯彻执行党和国家经济方针政策、决策部署，推动经济和社会事业发展，管理公共资金、国有资产、国有资源，防控重大经济风险等有关经济活动应当履行的职责。”第十六条规定：“经济责任审计应当以领导干部任职期间公共资金、国有资产、国有资源的管理、分配和使用为基础，以领导干部权力运行和责任落实情况为重点，充分考虑领导干部管理监督需要、履职特点和审计资源等因素，依规依法确定审计内容。”即以职责范围，或者管辖范围，作为圈定审计范围的标准，在此基础上确定被审计人应该的履职范围，进而确定审计范围。
审计人员可以采用以下方法确定被审计单位或者被审计人应该的履职范围、被审计单位已经履行的职责或者发生的重大经济事项，从而确定审计人员应该关注的重大事项。
1.确定被审计单位或者被审计人应该的职责范围。
了解被审计单位和被审计人应该的职责范围，通俗地讲，即了解被审计单位和被审计人应该对哪些经济事项负责，或者说应该做哪些事情。这个范围是审计应有的范围，只有界定清楚这个范围，才可以进一步确定被审计人对应该履行的职责是否都已履行。主要方法如下。
（1）通过审计期间各年度任务书或者其他上级单位下达的考核指标等了解有关任务下达情况。
（2）审前调查，了解国家政策、行业情况、与行业相关的法律法规等。
（3）查看主管部门、集团公司相关网站，了解国家相关经济政策、方针政策、决策部署下达情况，如“主辅分离”、“三供一业”移交、“处僵治困”等。
（4）阅读被审计人述职报告、年度工作计划、工作总结、所属部门年度工作计划和总结。
（5）访谈主要部门、主要管理人员。
（6）访谈委托方。
（7）检查收文记录，梳理上级下达的任务。
（8）根据被审计单位实际情况采取的其他方法。
2.实际履职情况。
了解实际履职情况，通俗地讲，即了解被审计单位和被审计人实际做了哪些事。被审计单位和被审计人实际履职的情况是当然的经济责任审计内容。主要方法如下。
（1）审前调查。
（2）阅读被审计人述职报告、年度工作计划、工作总结、所属部门年度工作计划和总结、专项报告。
（3）访谈主要部门、主要管理人员。
（4）检查发文记录，梳理主要经济事项情况。
（5）检查各类会议纪要。
（6）审计财务账面资料。
（7）根据被审计单位实际情况采取的其他方法。
通过以上两部分内容对比，审计人员应该初步评价被审计单位和被审计人是否明显存在应履行但未履行的职责。例如，按被审计单位上级下达的任务书，应履行的职责是否得到履行，有关经济事项是否完成。当然，对于被审计单位有记录的已履行的职责是否切实得到履行，是否达到预期目标，还应该进一步就相关事项履行审计程序。
（三）全面完整地收集资料
从（一）和（二）可以看出，全面界定审计范围的关键是收集到全面的、与被审计单位责任范围和经济事项相关的资料。
经济责任审计的质量与收集资料的完整性紧密相关，如果能及时、完整地收集到与被审计单位职责范围、重要经济事项相关的资料，审计的效果和效率可能会大幅提高。在审计实践中，很多审计质量不好的原因，都是不能及时取得相关的、完整的、高质量的审计资料。有时，审计的过程，就是审计人员与被审计单位博弈、取得资料的过程。
审计人员应该积极访谈有关部门，与有关人员沟通，了解被审计单位的业务、业务流程、管理环节，在了解基本情况的基础上，有效率、有质量地收集、索取相关文件。
审计人员要在了解被审计单位基本情况的基础上，掌握被审计单位所属行业或者地域主管部门、上级单位、收文管理流程等。审计人员通过对这些内容的了解，可以掌握被审计单位的政策下达渠道，通过掌握这些渠道，可以明确与被审计单位有关的国家经济方针政策、决策部署。
【案例分享2-2】拘泥于财务资料导致的审计范围受限
某乡镇书记和镇长经济责任审计项目，审计小组进驻后，对于审计范围的认定，习惯于围绕着财务账簿进行，即思路仍旧是“本地区财政收支的真实、合法和效益情况；国有资产的管理和使用情况；政府债务的举借、管理和使用情况；政府投资和以政府投资为主的重要项目的建设和管理情况；对直接分管部门预算执行和其他财政收支、财务收支以及有关经济活动的管理和监督情况”。这导致没有对上级单位下达的其他任务履行情况进行关注，如减税降费、耕地保护、林地保护，大气、水、土壤污染防治等目标责任书明确领导干部作为第一责任人（负总责）的事项完成情况。