任务二 准确计算应纳增值税税额

增值税一般纳税人采用购进扣税法，分别计算销售货物或者提供应税劳务时收取的销项税额和购进货物时支付的进项税额，以进项税额抵扣销项税额后的余额为应纳增值税税额。基本计算公式为：

应纳增值税税额=当期销项税额-当期进项税额-上期留抵税额

子任务一 确定增值税一般纳税人销项税额

【实训案例2—1】 美观电视机生产股份有限公司2013年8月份销售业务如下：

（1）销售1000台电视机，每台出厂价3000元，取得销售收入300万元。

（2）采取以旧换新的方式销售200台，每台旧电视机折价400元，取得销售收入52万元。

（3）向B企业销售800台，因B企业在10日内一次性付款，给予2%的现金折扣；另外，负责给B企业送货，取得运费收入5.85万元。

（4）本市开运动会，捐赠给运动会20台。

（5）本月发生已经到期无法退还的包装物押金7.02万元。

确定该企业2013年8月份增值税销项税额。

销项税额是指纳税人销售货物或提供应税劳务，按销售额和适用税率计算的，并向购买方收取的增值税税额。其计算公式为：

当期销项税额=当期销售额×税率

一、一般销售方式下销售额的确定

销售额是指纳税人销售货物或者提供应税劳务而向购买方收取的全部价款和价外费用。但是不包括向购买方收取的销项税额。

价外费用是指价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费及其他各种性质的价外收费。

下列项目不包括在销售额中：

（1）受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税。

（2）同时符合下列两个条件的代垫运费：

1）承运部门的运费发票开具给购货方的；

2）纳税人将该项发票转交给购货方的。

（3）同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费：

1）由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费；

2）收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据；

3）所收款项全额上缴财政。

（4）销售货物的同时代办保险等而向购买方收取的保险费，以及向购买方收取的代购买方缴纳的车辆购置税、车辆牌照费。

凡随同销售货物或提供应税劳务而向购买方收取的价外费用，无论其会计制度如何核算，均应并入销售额计算应纳税额，且将其视为含税收入，计税时换算成不含税的收入再并入销售额中征税。

二、特殊销售方式下销售额的确定

（一）采取折扣方式（打折）销售

折扣销售是指销货方在销售货物或应税劳务时，因购货方购货数量较多等原因，而给予购货方一定的价格优惠。折扣销售的折扣额如果和销售额在同一张发票上注明的，折扣额不征收增值税，折扣额另外开发票的征收增值税。

需要说明的是纳税人采取折扣方式销售货物，销售额和折扣额在同一张发票上分别注明，是指销售额和折扣额在同一张发票上的“金额”栏分别注明的，可按折扣后的销售额征收增值税。未在同一张发票“金额”栏注明折扣额，而仅在发票的“备注”栏注明折扣额的，折扣额不得从销售额中减除。

（二）采取以旧换新方式销售

以旧换新是指纳税人在销售自己的货物时，有偿收回旧货物的行为。

采取以旧换新方式销售货物的，应当按照新货物的同期销售价格确定销售额，不得扣减旧货物的价格。考虑到金银首饰以旧换新业务的特殊性，对金银首饰以旧换新业务，按照销售方实际收取的不含增值税的全部价款征收增值税。

（三）采取还本销售方式销售

还本销售是指纳税人在销售货物后，到一定期限由销售方一次或分次退还给购货方全部或部分价款。这种销售方式实际上是一种融资手段，即以货物换取资金的使用价值，到期还本不付息的方法。采取这种方式销售的，销售额是货物的销售价格，还本支出不得在销售额中扣除。

（四）采取以物易物方式销售

以物易物是指购销双方以同等价款的货物相互结算，实现货物购销的一种方式。采取这种方式销售的，双方都应作购进货物和销售货物处理，均以各自发出的货物核算销售额、计算销项税额，以各自收到的货物核算购货额、计算进项税额。在以物易物活动中，双方应分别开具合法的票据，如果收到的货物不能取得相应的增值税专用发票或其他合法票据，则不得抵扣其进项税额。

（五）包装物押金的处理

纳税人为销售货物而出租、出借包装物收取的押金，单独记账核算的，时间在1年内又未过期的，不计入销售额中征税。但对因逾期未收回包装物而不再退还的押金，应按照所包装货物的适用税率征收增值税。所谓逾期是指按合同约定实际逾期或以1年为期限，对收取1年以上的押金，无论是否退还均应并入销售额中征税。包装物押金视为含税收入，所以在将包装物押金并入销售额中征税之前，应该将其换算成不含税的收入。对销售除啤酒、黄酒外的其他酒类产品而收取的包装物押金，无论是否返还以及会计上如何核算，均应并入当期销售额中征税。

（六）视同销售行为销售额的确定

视同销售行为的销售额按下列顺序确定：

（1）按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定。

（2）按其他纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定。

（3）按组成计税价格确定。公式为：

组成计税价格=成本×（1+成本利润率）

既征收增值税又征收消费税的货物，其组成计税价格中应加上消费税税额，即组成计税价格为：

组成计税价格=成本×（1+成本利润率）+消费税税额=[成本×（1+成本利润率）]÷（1-消费税税率）

公式中的成本是销售自产货物的为实际生产成本；销售外购货物的为实际采购成本。成本利润率由国家税务总局确定。

三、含税销售额的换算

增值税是价外税，纳税人销售货物应向购买者开具增值税专用发票，进行账务处理时，应该分项记录不含税销售额、销项税额和进项税额，以正确计算应纳增值税税额。然而，在实际经济活动中，常常会出现纳税人采取销售额和销项税额合并定价收取的方法，形成含税销售额，而我国税法规定增值税的销售额应该不含向购买方收取的销项税额，因此，在计算纳税人的销项税额时，必须将含税销售额换算成不含税的销售额，换算公式为：

销售额=含税销售额÷（1+税率）

公式中的税率为销售的货物或应税劳务按《中华人民共和国增值税暂行条例》（以下简称《增值税暂行条例》）规定所适用的税率。

【实训案例2—1解析】 销项税额为：

（1）300×17%=51（万元）

（2）200×0.3×17%=10.2（万元）

采取以旧换新方式销售的，按新货物的同期销售价格确定销售额，不得扣减旧货物的收购价格。

（3）800×0.3×17%+5.85÷（1+17%）×17%=41.65（万元）

给予对方的现金折扣不得从销售额中扣除。

销售货物收取的运费应征收增值税，且运费是含税收入，应该换算成不含税收入后再征税。

（4）20×0.3×17%=1.02（万元）

无偿赠送应视同销售征税。

（5）7.02÷（1+17%）×17%=1.02（万元）

逾期未收回的包装物押金应征收增值税，征税时，应首先换算成不含税收入。

当月销项税额=51+10.2+41.65+1.02+1.02=104.89（万元）

子任务二 确定增值税一般纳税人进项税额

【实训案例2—2】承接 【实训案例2—1】

美观电视机生产股份有限公司2013年8月份购进业务如下：

（1）购进1台机床，取得增值税专用发票，注明机床的价款为50万元。

（2）购入原材料取得增值税专用发票，注明支付货款200万元；另外支付购货运输费用20万元，取得运输公司开具的普通发票，注明运输费15万元、装卸费2万元、保险费1万元、建设基金2万元。

（3）从超市购进5万千克苹果用于职工福利，专用发票注明价款30万元，税金5.1万元。

计算该企业2013年8月份准予抵扣的进项税额。

进项税额是指纳税人购进货物或接受应税劳务所支付或负担的增值税税额。

一、准予抵扣的进项税额

根据税法的规定，准予从销项税额中抵扣的进项税额，限于下列增值税扣税凭证上注明的增值税税额和按规定的扣除率计算的进项税额：

1．从销货方取得的增值税专用发票上注明的增值税税额。

2．从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税税额。

3．购进免税农产品，按照农产品收购发票或销售发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算抵扣进项税额。计算公式为：

进项税额=农产品的买价×扣除率

农产品的买价包括纳税人购进农产品在农产品收购发票或销售发票上注明的价款和按规定缴纳的烟叶税税额。

4．纳税人购进货物和销售货物及在生产经营过程中所支付的运输费，按照运输费用结算单据（普通发票）上注明的运输费用金额（运输费用结算单据上注明的运输费用和建设基金，不包括装卸费和保险费等其他杂费）和7%的扣除率计算抵扣进项税额。计算公式为：

进项税额=运输费用金额×扣除率

二、不得抵扣的进项税额

纳税人购进货物或应税劳务取得的增值税扣税凭证不符合法律、行政法规或者国务院税务主管部门有关规定的，其进项税额不得扣除。这里所指的增值税扣税凭证是指增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书、农产品收购发票和农产品销售发票以及运输费用结算单据。

按照税法的规定，下列项目的进项税额不得从销项税额中扣除：

1．用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或个人消费的购进货物或应税劳务。

所谓免征增值税项目包括：

（1）农业生产者销售的自产农产品。除了农业生产者以外，其他纳税人销售农产品的税率为13%。

（2）避孕药品和用具。

（3）古旧图书。

（4）直接用于科学研究、科学试验和教学的进口仪器、设备。

（5）外国政府、国际组织无偿援助的进口物资和设备。

（6）由残疾人组织直接进口供残疾人专用的物品。

（7）销售自己使用过的物品。

除（1）至（7）规定外，增值税的免税、减税项目由国务院规定。任何地区、部门不得规定免税、减税项目。

2．非正常损失的购进货物及相关的应税劳务。非正常损失是指因管理不善造成的被盗、丢失、霉烂变质的损失。

3．非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务。

4．国务院财政、税务主管部门规定的纳税人自用消费品。纳税人自用的应征消费税的摩托车、汽车、游艇，其进项税额不得扣除。

5．前4项规定中发生的运输费用和销售免税货物发生的运输费用。

政策链接

根据《增值税暂行条例》第10条第4项及《增值税暂行条例实施细则》第25条的规定，纳税人自用的应征消费税的摩托车、汽车、游艇，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

《财政部、国家税务总局关于调整和完善消费税政策的通知》（财税 〔2006〕33号）规定，汽车是指由动力驱动，具有四个或四个以上车轮的非轨道承载的车辆。

此税目征收范围包括：含驾驶员座位在内最多不超过9个座位（含）的，在设计和技术特性上用于载运乘客和货物的各类乘用车；含驾驶员座位在内的座位数在10至23座（含23座）的，在设计和技术特性上用于载运乘客和货物的各类中轻型商用客车。

三、进项税额时间的限定

（一）增值税专用发票

增值税一般纳税人取得2010年1月1日以后开具的增值税专用发票、公路内河货物运输业统一发票和机动车销售统一发票，应在开具之日起180日内到税务机关办理认证，并在认证通过的次月申报期内，向主管税务机关申报抵扣进项税额。

（二）海关完税凭证

实行海关进口增值税专用缴款书（以下简称海关缴款书）“先比对后抵扣”管理办法的增值税一般纳税人取得2010年1月1日以后开具的海关缴款书，应在开具之日起180日内向主管税务机关报送《海关完税凭证抵扣清单》（包括纸质资料和电子数据）申请稽核比对。

未实行海关缴款书“先比对后抵扣”管理办法的增值税一般纳税人取得2010年1月1日以后开具的海关缴款书，应在开具之日起180日后的第一个纳税申报期结束以前，向主管税务机关申报抵扣进项税额。

（三）特殊情况规定

对增值税一般纳税人发生真实交易但由于客观原因造成增值税扣税凭证逾期的，经主管税务机关审核、逐级上报，由国家税务总局认证、稽核比对后，对比相符的增值税扣税凭证（增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书和公路内河货物运输业统一发票），允许纳税人继续抵扣其进项税额。

【实训案例2—2解析】 进项税额为：

（1）50×17%=8.5（万元）

（2）200×17%+（15+2）×7%=35.19（万元）

购进货物发生的运费可以扣除进项税额，按运输发票上注明的运输费和建设基金合计的7%抵扣进项税额。

（3）用于职工福利的购进货物的进项税额不得扣除。

该企业2013年8月准予抵扣的进项税额为：

进项税额=8.5+35.19=43.69（万元）

子任务三 计算增值税一般纳税人应纳增值税税额

【实训案例2—3】 根据 【实训案例2—1】、【实训案例2—2】，假定该企业上期留抵税额为10万元，确定该企业应纳增值税税额。

【实训案例2—3解析】 一般纳税人在计算出销项税额和可以抵扣的进项税额之后，就可以得出当期实际应该缴纳的增值税税额，计算公式为：

当期应纳税额=当期销项税额-当期进项税额-上期留抵税额

2013年8月份的应纳税额=104.89-43.69-10=61.20（万元）