4　行政机关制订的规范性文件在不违反上位法原则规定且经利益衡量后可否作为法院合法性审查的参考依据——上海启航商务咨询有限公司诉上海市地方税务局奉贤区分局不履行法定职责案

【案件基本信息】

1.裁判书字号

上海市奉贤区人民法院（2014）奉行初字第26号行政判决书

2.案由：不履行法定职责

3.当事人

原告：上海启航商务咨询有限公司

被告：上海市地方税务局奉贤区分局

【基本案情】

原告于2012年11月27日经过拍卖，取得新大陆公司位于奉贤区南桥镇人民村工业房地产，成交价36600000元。随后，拍卖委托人上海市奉贤区人民法院出具执行裁定书、协助执行通知书等，明确上述房产所有权归原告所有，并要求房产登记机构协助原告办理登记转移手续。原告持相关材料至奉贤区房产登记机构后，被要求提供契税完税凭证。后原告先后数次至被告处要求缴纳契税，其中2013年6月6日以书面形式向被告提出缴纳契税申请。被告认为原告未提供本案涉案房地产的购房发票，故拒绝了原告缴纳契税的申请，并以口头方式向原告进行了答复。原告对此不服，以致涉诉。

【案件焦点】

行政机关制作的规范性文件在不违反上位法原则规定且经利益衡量后可否作为法院合法性审查的参考依据。

【法院裁判要旨】

上海市奉贤区人民法院经审理认为：《中华人民共和国契税暂行条例》第十二条第一款规定：“契税征收机关为土地、房屋所在地的财政机关或者地方税务机关。具体征收机关由省、自治区、直辖市人民政府确定”，而《上海市人民政府关于本市契税征管职能划转事项的通知》（沪府发〔2011〕10号）明确：“自2011年4月1日起，本市契税征管职能由财政部门划转至地税部门，本市各级地税部门负责征收契税”，故本案被告具有征收契税的法定职责。事实方面，原告在申请缴纳契税过程中未提供本案涉案房地产购房发票，被告拒绝了原告申请的事实，原、被告双方均已认可，法院予以确认。法律适用方面，《中华人民共和国契税暂行条例》第一条规定：“在中华人民共和国境内转移土地、房屋权属，承受的单位和个人为契税的纳税人，应当依照本条例的规定缴纳契税”，第九条规定：“纳税人应当自纳税义务发生之日起10日内，向土地、房屋所在地的契税征收机关办理纳税申报，并在契税征收机关核定的期限内缴纳税款”，第十条规定：“纳税人办理纳税事宜后，契税征收机关应当向纳税人开具契税完税凭证”，第十一条规定：“纳税人应当持契税完税凭证和其他规定的文件材料，依法向土地管理部门、房产管理部门办理有关土地、房屋的权属变更登记手续。纳税人未出具契税完税凭证的，土地管理部门、房产管理部门不予办理有关土地、房屋的权属变更登记手续”，因此本案中原告欲将拍卖所得房地产变更至自己名下，必须先缴纳契税并取得完税凭证。但《中华人民共和国契税暂行条例》并未就征税机关在征收契税过程中如何审查申请材料作具体规定，仅在第十四条规定了“财政部根据本条例制订细则”，而财政部《中华人民共和国契税暂行条例细则》以及《上海市人民政府关于上海市贯彻〈中华人民共和国契税暂行条例〉的若干意见》中，亦未就征税机关在征收契税过程中如何审查申请材料作具体规定。故上海市地方税务局依据《中华人民共和国契税暂行条例》以及《房地产税收一体化管理业务规程》国税发〔2007〕114号“先税后证”、“以票控税”的制度，结合本地实际情况，制订《上海市地方税务局关于印发〈单位承受房屋、土地办理契税业务所需提交资料目录（试行）〉的通知》（沪地税财行〔2011〕34号），系细化法规、规章并使其具有可操作性行为。《上海市地方税务局关于印发〈单位承受房屋、土地办理契税业务所需提交资料目录（试行）〉的通知》中的规定，单位承受房屋、土地办理契税申报时均需提交契税纳税申报表、身份证明、购房发票（原件或复印件）。法人授权书或委托书（原件），被授权人或委托人的身份证明（复印件），与《中华人民共和国契税暂行条例》以及财政部、上海市人民政府规章中加强税收征管，确保房地产税收及时足额入库的立法精神并不抵触。原告提供的申请材料中缺少购房发票，被告据此拒绝受理原告缴纳契税申请并无不当。《中华人民共和国物权法》主要就物的归属和利用予以规定，故原告认为本案应优先适用《中华人民共和国物权法》规定的理由不能成立，本院不予采信。被告经过审查，认为原告提交资料不符合要求，并口头向原告予以答复，亦未损害原告实质权利，执法程序亦无不当。综上，原告的诉请缺乏依据，法院难以支持，驳回原告上海启航商务资询有限公司的诉讼请求。

【法官后语】

在上位法对有关问题并未作出明确规定情形下，规范性文件作出具体规定，在合法性审查过程中，如何对规范性文件的合法性进行审查，本案的审理对此类案件的研判具有一定的参考意义。

一、规范性文件存在的背景

法院在合法性审查中会遇到大量的各种形式规范性文件，而在行政管理实践中，规范性文件的存在具有必要性和可行性基础。规范性文件为不具有制定和发布规章的行政机关制订和下发的具有普遍约束力的文件。鉴于行政机关管理的国家行政事务涉及面非常广泛，涉及社会上各种各样人和事项，且又在不断地变化之中，我国幅员辽阔、民族众多，各地区之间政治、经济、文化等发展不均衡。为更有针对性的解决实际问题，故需要不具有制定和发布规章权力的行政机关依据法律法规及规章，结合本部门、本地区的实际情况制订规范性文件，这些部门制定的规范性文件在我国经济建设中发挥了较大的作用。

二、规范性文件合法性审查分析

法院在审理行政案件时，对行政行为的合法性进行审查。《行政诉讼法》规定，法院以法律、行政法规、地方性法规为依据，参考规章。政策性文件因制订的程序比较简单，制订人员的水平相对较低，视野较窄，存在问题比规章多，故《行政诉讼法》未规定法院审理行政案件时可以参照，但这并不意味着法院在审理行政案件过程中可以完全不必考虑政策性文件的规定，[5]特别是在上位法就有关问题未作出具体规定，而政策性文件作出了具体规定情形下，规范性文件是否应该适用将成为合法性审查中一个绕不开的必要环节。合法性审查过程中，应重点从以下两点进行审查：

（一）与上位法基本原则规定一致性审查

《立法法》规定，下位法在制订时，目的应为执行上位法的规定，且属于本行政区域或本部门的具体行政管理事项。在对规章决定是否可作为参考依据时，法院经过审查，认为规章的规定与上位法的规定不一致，有相抵触之处时，对规章选择不适用而适用上位法规定。法院在审查规范性文件时同样应遵从上述原则。政策性文件与法律法规或规章的规定原则一致时，应当承认规范性文件的效力，在审理行政案件时可以参考。如果不一致，则不能参考。

（二）利益衡量审查

在上位法就有关问题未作出具体规定，而政策性文件作出具体规定，客观上，政策性文件的规定又确实加重了行政相对人的义务负担，在此情形下如何判断政策性文件能否适用？笔者认为，此时可适用利益衡量原则进行判断。《最高人民法院关于执行〈中华人民共和国行政诉讼法〉若干问题的解释》第五十八条规定：“被诉具体行政行为违法，但撤销该具体行政行为将会给国家利益或者公共利益造成重大损失的，人民法院应当作出确认被诉具体行政行为违法的判决，并责令被诉行政机关采取相应的补救措施；造成损害的，依法判决承担赔偿责任。”上述司法解释的规定，就是在国家利益、公共利益与行政相对人利益之间进行权衡，经权衡后，认为国家利益、公共利益具有更加值得保护之处时，对具体行为确认违法，但不撤销，使其仍然具有效力。同样道理，如果进行利益衡量后，认为相比行政相对人利益而言，国家利益、公共利益更值得保护时，对政策性文件可认可其效力并予以适用。如果行政相对人利益更值得保护，或政策性文件的制订仅为了行政机关攫取部门不正当利益时，则不认可其效力，排除适用。

三、结论

本案中，法规规章均未对申请缴纳契税需提交的材料作出规定，征税机关为此制订了具体规定。客观上分析，被告即征税机关制订的规定，加重了行政相对人的义务负担，有违依法行政的原则。但另一方面，征税机关作出的规定，从源头上遏制了不法人员偷税漏税的可能，确保了相关税收及时足额入库，维护了国家利益，也契合当前加强税收征管工作、确保国家财政状况稳定有序的国家相关政策。经过利益权衡，法院认为本案中国家利益应优先考虑，故最终判决驳回了原告的诉讼请求。

编写人：上海市奉贤区人民法院　徐成文