3.5 周转材料

《小企业会计准则》第十一条规范了周转材料的定义。周转材料，是指小企业能够多次使用、逐渐转移其价值但仍保持原有形态且不确认为固定资产的材料，包括包装物、低值易耗品，以及小企业（建筑业）的钢模板、木模板、脚手架等。

小企业可以设置“周转材料”账户来核算周转材料的实际成本或计划成本。小企业的包装物、低值易耗品，也可以单独设置“包装物”“低值易耗品”账户。本书采用后一种会计处理方法。

周转材料采用计划成本进行日常会计处理的，领用等发出周转材料时，结转应分摊的成本差异。

《小企业会计准则》第十三条规定，对于周转材料，采用一次转销法进行会计处理，在领用时按其成本计入生产成本或当期损益；金额较大的周转材料，也可以采用分次摊销法进行会计处理。出租或出借周转材料，不需要结转其成本，但需要进行备查登记。

3.5.1 包装物的会计处理

包装物是指为了包装小企业商品而储备的各种包装容器，如桶、箱、瓶、坛、袋等。包装物在小企业生产经营活动中发挥着相当重要的作用，既能保护商品不受损害，又便于向购买者传递商品的相关信息，还能吸引消费者购买被包装的产品，同时有利于保护小生产企业的专利权，提高产品的知名度等。包装物的内容包括：

（1）生产过程中用于包装产品作为产品组成部分的包装物；

（2）随同商品出售而不单独计价的包装物；

（3）随同商品出售而单独计价的包装物；

（4）出租或出借给购买单位使用的包装物。

各种包装材料，如纸、绳、铁丝、铁皮等，在“原材料”账户内进行会计处理；用于储存和保管产品、材料而不对外出售的包装物，按照价值大小和使用年限长短，分别在“固定资产”或“低值易耗品”账户进行会计处理，都不在“包装物”账户的会计处理范围内。

1.包装物发出的会计处理

小企业发出包装物，根据其用途不同，分别进行会计处理。

（1）随商品出售的包装物。随商品出售的包装物，分单独计价和不单独计价两种情况，会计处理方式不同。

随同商品出售而单独计价的包装物，在随同商品出售时要单独计价，单独反映其销售收入，相应地单独反映其销售成本。按照实际收到或应收的金额，借记“银行存款”“应收账款”等账户；按照税法规定应缴纳的增值税销项税额，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”（或“应交税费——待转销项税”“应交税费——简易计税”等）账户，按照确认的其他业务收入金额，贷记“其他业务收入”账户。按照税法规定应缴纳的消费税，借记“税金及附加”账户，贷记“应交税费——应交消费税”账户。同时结转包装物成本的会计处理如下：

借：其他业务成本

贷：包装物

随同商品出售不单独计价的包装物，在包装物发出时，按其实际成本记入“销售费用”账户。会计处理如下：

借：销售费用

贷：包装物

（2）出租的包装物。小企业多余的包装物可以出租，收取出租包装物的租金，不结转包装物的成本。会计处理如下：

借：银行存款

贷：营业外收入

（3）出借的包装物。出借的包装物一般都是为了销售的需要，按出借包装物的实际成本记入“销售费用”账户。会计处理如下：

借：销售费用

贷：包装物

期满收回残余价值或变价收入冲减“销售费用”账户。会计处理如下：

借：原材料等

贷：销售费用

2.包装物押金的会计处理

收到出租、出借包装物押金时的会计处理如下：

借：库存现金（或银行存款）

贷：其他应付款

退回押金做相反的会计处理。

对逾期未退回的包装物没收的押金，会计处理如下：

借：其他应付款

贷：应交税费——应交增值税（销项税额）等

营业外收入

应缴纳消费税的会计处理如下：

借：税金及附加

贷：应交税费——应交消费税

3.包装物摊销的会计处理

包装物摊销有一次转销和分次摊销两种方法。生产、施工领用包装物，通常采用一次转销法，按照其成本，借记“生产成本”“管理费用”“工程施工”等账户，贷记“包装物”账户。金额较大的包装物，也可以采用分次摊销法，领用时按照其成本，借记“包装物——在用”账户，贷记“包装物——在库”账户；按照使用次数摊销时，按照其摊销额，借记“生产成本”“管理费用”“工程施工”等账户，贷记“包装物——摊销”账户。

例3-19 2021年5月1日，达利公司因业务需要向科健公司出租全新的包装物一批，价值12000元，租期3个月，租金4000元/月。7月31日科健公司归还包装物，达利公司报废该包装物，残值变价收入1000元。包装物采用分次摊销。

达利公司的会计处理如下。

（1）5月1日包装物领用：

5月收取租金及包装物摊销：

（2）6月、7月收取租金及包装物摊销，会计处理同5月。

达利公司在纳税申报时，将12000元的租金收入填报在一级附表《一般企业收入明细表》（A101010）的第26行，如表3-2所示。

（3）对于变价收入的处理：

专栏 与《企业会计准则》的比较

3.5.2 低值易耗品的会计处理

低值易耗品是指不作为固定资产进行会计处理的各种用具物品，如一般工具、管理用具、玻璃器皿以及在经营过程中周转使用的包装容器等。

从经营过程看，低值易耗品可以在若干个经营周期中发挥作用而不改变原有实物形态，其价值不是一次或全部转移，而是随着实物损失逐渐转移的，报废时往往有一定残余价值。

低值易耗品是小企业存货的一部分，而且是其比较特殊的一部分。由于低值易耗品价值低、易损耗、更换频繁，这决定了对它的会计处理和原材料的相一致。

包装物摊销有两种方法：一次转销法和分次摊销法。

1.低值易耗品摊销的会计处理

（1）一次转销法。采用一次转销法摊销低值易耗品，在领用低值易耗品时，将其价值一次、全部计入有关资产成本或当期损益，主要适用于价值较低或极易损坏的低值易耗品的摊销。

例3-20 建业公司某基本生产车间领用一般工具一批，实际成本为3000元，全部计入当期制造费用。

（2）分次摊销法。采用分次摊销法摊销低值易耗品，低值易耗品在领用时摊销其账面价值的单次平均摊销额。分次摊销法适用于可供多次反复使用的低值易耗品。在采用分次摊销法的情况下，需要单独设置“低值易耗品——在用、在库、摊销”明细账户。

请读者参照例3-19包装物的分次摊销进行学习。

2.低值易耗品出售的会计处理

例3-21 2021年10月8日，环宇公司出售2台风扇，每台实际成本300元，已摊销50%，按扣除摊销之后的价值出售，款已收到，存入银行。

出售吊扇2台，每台售价200元。吊扇扣除摊销之后的价值为每台150元，则根据出售结算凭证和低值易耗品的摊余价值：