3.2 查账的基本方法
“魔高一尺，道高一丈”，有舞弊之法，就有救弊之策，查账的方法就是查账人员为达查账的目的而采取的手段。没有哪一种查账的方法是万能的，必须根据具体的情况采取不同的查证方法。如图3-2所示，查账的方法多种多样，我们可以从不同的角度对查账方法做不同的分类：
图3-2 主要的查账方法
3.2.1 顺查法与逆查法
针对查账的顺序不同，纳税审查的方法可分为顺查法和逆查法。
（1）顺查法。顺查法是指按照会计核算程序，从审查原始凭证开始，顺次审查账簿，核对报表，最后审查纳税情况的审查方法。顺查法比较系统、全面，运用简单，可避免遗漏。但这种方法工作量大，重点不够突出，适用于审查经济业务量较少的纳税人、扣缴义务人。
（2）逆查法。逆查法是以会计核算的相反顺序，从分析审查会计报表开始，对于有疑点的地方再进一步审查账簿和凭证。这种方法能够抓住重点，迅速突破问题，适用于注册税务师对于纳税人、扣缴义务人的税务状况较为了解的情况。
3.2.2 详查法和抽查法
详查法和抽查法是根据审查资料的多少进行的分类。
（1）详查法。详查法是指查账人员对查账期间的全部凭证、账簿、报表及其他经济活动进行全面审查。详查法既要对凭证、账簿、报表进行审查，又要审查有关的经济资料并加以分析，所以审查的内容全面，结论和评价准确、科学，但工作业务量大，费时费力。此种方法适用于经济业务较少，会计核算简单或者是为了揭露重大问题而进行的专案审查。
（2）抽查法。抽查法是指查账人员在查账期间从全部凭证、账簿、报表等有关资料中，抽取部分项目进行审查并据以推断全体情况的一种审查方法。由于查账人员在查账之前对被审查单位会计的薄弱环节并不了解，因此，抽查时往往具有很大的随意性，因此审查的结论和评价准确性较差，但随着查账人员实践经验的不断积累和判断能力的提高，查账人员可以事先进行周密的准备，有的放矢地进行抽查。抽查法的长处是比较节省时间和人力。
3.2.3 逻辑推理分析法
逻辑推理分析法是根据已知的事实和资料，运用逻辑思维方法，推测和判断单位可能存在的问题和结果的方法。
在实际查账工作中，运用逻辑推理的事例很多，笔者在这里总结一下，查账人员可以从如下几个方面发现分析问题。
（1）根据数量、金额之间的逻辑关系进行推理。在会计资料中，有许多存在逻辑关系的数量、金额等。
①原始凭证中，数量乘以单价等于金额。
②总账中的有关数量和金额等于其所属各明细账中相关数量和金额的合计。
③会计报表与账簿及会计报表之间有关的数字存在一定的对应勾稽关系。
查账人员可以根据会计资料中所载明的有关内容查证会计资料有无违反这种逻辑关系，并结合其他方法进一步查证有无会计错误或舞弊。
（2）根据事物之间的主从关系进行推理。相关联的若干事物之间，存在着一定的主从关系。
例如，采购费用是因采购材料物资等经济业务而发生，在一般情况下，没有材料采购活动，就不可能有采购费用的发生；采购活动是“主”，采购费用是“从”。如果在会计资料中只有采购费用支付记录，而在时间上明显矛盾，便是在逻辑上违反了主从之间的必然联系，很难让人理解。
查账人员可以根据会计资料中所记载的有关内容审查其有无违背上述主从关系的逻辑错误，并进一步分析矛盾，查清错弊。
（3）根据有关的时间、地点与经济业务的逻辑关系进行推理。经济业务的发生，在时间上和地点上都有一定的规律。一项经济业务发生后，在时间上或地点上与业务内容便形成一定的逻辑关系。
例如，产品的销售时间肯定发生在产品的生产时间之后；材料的领用时间肯定发生在该种材料入库之后；差旅费的发生期间肯定是员工出差的期间。
在查账工作中，查账人员仅仅凭借逻辑推理只能大体对问题进行判断，但不能完全依靠逻辑推理来下结论。因此查账人员必须将逻辑推理和其他查账方法相结合。
（1）单纯利用逻辑推理的局限性。查账人员单纯利用逻辑推理来查账，最容易犯的错误是“过于依靠自己的主观判断”。查账毕竟是一个科学的过程，我们虽然在查账中强调在遇到问题时先简要地分析一下，目的是抓住重点，不在查账中走弯路。如果发现有会计舞弊和会计欺诈的现象，就需要运用科学的查账方法（顺查法、抽查法、详查法等方法）对会计资料进行检查。
（2）如何与其他查账方法相结合。正如前面提到过，逻辑推理用于查账的第一步，如果发现问题，则要运用系统的查账方法来进行判断。但是有时也存在例外，如怀疑采购员吃回扣，完全可以不利用查账程序，而直接向进货单位打一个电话，只要对方承认曾经给采购人员回扣就可以了。所以不是所有的问题都要经过查账，也可以利用函证、询问等其他方式，同样查出问题所在。
3.2.4 核对法
核对法就是将两种或两种以上的书面资料相互交叉对照，以验视其内容是否一致，计算是否正确的一种方法。包括核对凭证、账户记录、报表、分析报告、检查报告、预算、计划、方案等。
例如，在财务审计中进行查账，一般要在下列资料间进行核对。
（1）原始凭证同有关原始凭证，记账凭证同所附或有关原始凭证，以及记账凭证同汇总记账凭证。核对内容是所附或有关的原始凭证数量是否齐全，以及日期、业务、内容、金额同记账凭证上的会计科目及金额是否相符，以及原始凭证之间，记账凭证同汇总记账凭证之间在内容上是否一致。
（2）记账凭证或原始凭证同账户记录。核对内容是凭证的日期、会计科目、明细科目、金额同账户记录内容是否一致。各种账簿转次页，承前页金额是否前后相符。
（3）明细分类账同总分类账户。核对内容是账户记录同有关报表项目是否相符。
（4）明细表账同有关报表。核对内容是明细表的总额同有关报表上的项目金额是否相符。
（5）明细分类账同所编报表。核对内容是账户记录同有关报表项目是否相符。
（6）报表同有关项目。核对内容是不同报表上的相同项目或有勾稽关系的不同项目，其名称及金额是否相符。用核对法确定书面资料是否真实正确是有条件的。必须作为佐证证据的资料真实正确，则同它对照的书面资料，经核对相符，才能确定是真实正确的。如果作为核对依据的确证证据资料并不真实正确，则书面资料即使同它核对相符，仍非真实正确的。
例如现金付出凭证所附发票收据，是支付属于企业管理费的差旅费，但发现所附发票收据反映的差旅费有虚报不实情节，则记账凭证即使在会计科目、金额上同所附发票收据相符，亦不能确定记账凭证真实正确。因此，首先要审阅原始凭证，鉴定其是否真实正确，才能进行有效的核对。
在缺乏佐证证据时，用核对法来确定书面资料是真实正确的，可看其是否满足另一个条件，那就是两个数据是通过不同途径取得的。具备这一条件的两个数据，经核对相符，可以认为两者都正确无误。这种情况在会计资料中屡见不鲜。
例如，总分类账的期末余额，尚同有关明细分类账各账户期末余额合计核对相符，就可以认为两数都是正确的。采用核对法，在核对了的两方余额后面，可由核对人用有色铅笔注上已经核对符号，如“√”。这样，核对工作完毕以后，未注有已核符号的，即应进一步查询，查明原因。核对不符的，应在两方金额后注上“？”，表示已经核对，但是不符，以便进一步检查。一个数字如经两次以上核对，可用不同的核对符号，以资识别。例如第一次核对，用“√”，第二次核对，用“·”符号。采用核对法，可由两人合作，也可由一人单独进行。两人合作，可以一人看初次资料，并读出科目和金额等，另一人听看有关资料，并同时由双方作相应的核对符号。一人单独进行，可先看初次资料，再看有关资料；也可接着先看有关资料，再看初次资料，再看其后的初次资料，再看有关资料，这样往返，比固定先看一方资料，核对另一方资料较为省力。
两人核对，读、听、看相结合，可节省时间。一个单独核对，可兼看两方资料，还可审阅资料，可以避免疏忽，但较费时间。核对法还包括复算（或称之为演算）。
再以财务审计为例，主要的复算工作有：
①原始凭证单价乘数量的积数，小计、合计的加算等。
②记账凭证明细科目金额合计。
③账簿每页各栏金额的小计、合计、总计及其他计算。
④报表有关项目的小计、合计、总计及其他计算。
⑤预测、分析、检查、预算、计划与有关数据。复算是否真实正确，也以与审阅有关账证的内容为前提。进行复算要求审计人员熟悉和应用会计、分析、检查、统计、业务核算、计划等专门方法。如复算分析数据，要熟悉比较法、因素分析法等经济活动分析的专门方法，才能复核数据来源、计算程序和运算结果是否正确。
3.2.5 查询法
查询法是向被审单位内有关人员调查询问，了解书面资料未能详尽提供的信息以及书面资料本身存在的问题，目的是使书面资料成为切实可靠的审计证据。例如，经核对发现资料内容不一致，计算数据不准，或经检查，发现采购不需用的材料，销售收入和利润未同步增长者，都要运用查询法，进一步收集证据。
查询法对于提供的解释和回答，应以审计标准衡量，务必使提供的审计证据充分可靠。查询时，最好有两个以上审计人员参加，并做成书面记录，经解答人员签字证实，或取得书面解答。
查询法有广泛的用途，不仅可用来审查书面资料，还可用来证实客观事物。对于不能盘点或观察的债权债务，如应收账款、应付账款之类，可用通信方法向对方查询，一般称函询法或询证法，是查询法的一种。
函询应收、应付账款，发函应以审计者名义出面，并由审计人员寄发，内容不限于要求核对的余额，还可包括本期发生额。应将被审单位有关账户抄写清单寄出，要求对方在规定期内予以核对，寄还审计者收取查核。为了保证函询的实效，函询工作应全部由审计人员办理，不宜让被审单位人员插手。必要时，审计人员还要亲临对方，查询疑点。
查询法可大量用于经济效益审计，特别是管理审计、业务经营审计。用于管理审计的查询法已逐步发展成为一种特殊的审计方法。审计人员运用查询法要讲究方式方法，谋求被询人员的真诚合作，提供确实有用的审计证据。
3.2.6 比较法
比较法就是把说明被审项目的书面资料、同有关项目进行比较，取得审计证据。例如，以不同时期的报表项目相比（如资料平衡表上在产品比上月增长很多），以本期的有关项目相比（如利润未同产品销售收入同步增长），以被审项目同其他单位的相同项目相比（如把资金利润率同先进工厂相比）等，均足以说明情况，发现问题。
3.2.7 实地盘点法
实地盘点法是一种耗费人力物力的查账方法，但当查账人员面对大量的财产物资，无法确定账面数额是否账实一致，就只能采用实地盘点法来解决问题。
所谓实地盘点法，就是根据账簿记录对库存现金和各项财产物资进行实物盘点，以确定企业资产是否完整的方法。查账人员利用实地盘点法的目的在于盘点现金与实物，因而盘点的时机选择应恰当适宜。
（1）对实物盘点，最好选择在库存材料储备量达到最低之时或者接近年底时。
（2）现金的盘点最好不要在发放工资的时候。
（3）对现金和贵重物资的清查，对被盗物资仓库和管理混乱的物资仓库的清查，不能事先通知企业内的有关人员，需要采取突击检查的方式。
实地盘点法一般可以分为直接盘点和监督盘点两种方法：
（1）直接盘点就是由企业领导亲自盘点，这种方法一般适用于盘点数目小，而价值较大的物资。
（2）监督盘点，主要是指企业领导可以指定辅助查账人员盘查，而自己在一旁监督，它一般用于盘点数目较大，价格低，容易损坏的物品。
根据盘点的范围大小，还可以分为全面盘点法和抽样盘点法：
①全面盘点法是对列入检查范围的所有财产物资进行全面、彻底的盘点，一般指企业遇到重大问题时，才可以运用这种方法，否则费时费力。
②抽样盘点法是指在列入检查范围的各种物资中，抽取一部分价值较大、收发频繁，或者是最容易流失的物资进行盘点。
企业领导在运用实地盘点法时可以和其他的查账方法相结合。例如，管理者可以将实地盘点法和核对法相互结合，检查实际库存的产品或者存货及库存现金与账上的记录数是否相符。具体运用实地盘点法的程序如下：
（1）准备工作。在准备阶段，经营者需要做好以下准备工作：
①事先选定想要利用实地盘点法盘存的对象。
②拟定盘点的日期，最好是突击检查。
③审阅有关账簿，发现可疑问题可以在盘点时着重检查。
④核对账表、账账、账卡。
⑤准备盘点表和计量的工具。
（2）盘点实物阶段。查账人员在做好准备工作之后，就可以对货币、物资进行实地的盘点和验证工作，在这一阶段要注意以下问题：
①具体了解货币、证券、物资的存放地点和存放规则。
②对品种规格相似的物资要区分开。
③盘点时要暂停收发业务。
④主要针对有疑点的物资进行盘点，必要时可以进行彻底的盘点。
⑤对于当时填写的盘存单，要由参加盘点的所有工作人员一同签字。
⑥查账人员对盘点中发现的问题要经过研究后处理，不要在现场匆忙作出决定。
（3）将盘点结果与企业账目核对。在此阶段，查账人员要将盘点过的结果和企业公司的账目进行核对，计算盈亏。如果盘点和查证日不在一个时间点上，还需要将盘点结果进行调整。
这里向管理者介绍一个公式：
盘点日实际数+盘点日到查账日减少数-盘点日到查账日增加数=查账日实际数
在调整完后就可以计算存货或者现金是否发生盘盈或者盘亏现象。如果查账日实际数大于查证日账面数，则为盘盈；反之则为盘亏。
（4）总结阶段。查账人员在做完了上面的工作后需要进行一个简单的总结，这时才是评价功过是非的时候。必要的时候，管理者可以将盘点结果在公司大会上宣布，并对主要责任人进行处罚，对内部控制制度的薄弱环节提出改进意见。
3.2.8 调节法
从一定出发点上的数据着手，将已发生正常业务而应增、应减的数字对它进行调整，从而求得需予证实的数据的方法。用于银行存款，调节法可以证实实际存款数与账面余额是否相符。编制银行存款调节表是为此目的通常采用的方法。但调节法不仅可以用于银行存款，还可以用于其他类似场合。当盘点日同书面资料结存日不同时，结合实物盘点，通过两个时期中间账目的调节，可以考察书面资料是否真实正确。
3.2.9 观察法
观察法是指审计人员进入被审单位后，对于生产经营管理工作的进行、财产物资的保管、内部控制制度的执行等，进行实地观看视察，注意是否符合审计标准和书面资料的记载，借以收集书面资料以外的审计证据的方法。
例如，对一所学校进行教育经费审计时，发现新建办公用楼房一幢，但账上未见增记此项固定资产，成为一项账外财产。经追踪审查，终于发现该校挪用经费搞计划外基本建设，违犯了财经纪律。于是取得了书面资料以外的证据。应用观察法时，可视必要情况进行摄影或录像，作为审计证据。在经济效益审计中，考察资源利用和保管情况、劳动效率和劳动态度情况时，要广泛利用观察法。
3.2.10 鉴定法
鉴定法是指对书面资料、实物和经济活动等的鉴别超出一般审计人员的能力而邀请有关专门人员运用专门技术进行确定和识别的方法。如对于书面资料真伪的鉴定，实物性能、质量、价值的鉴定，以及经济活动合理性、有效性的鉴定等。