第三节 会计要素及其确认与计量
一、会计要素及其确认条件★★★
会计要素是根据交易或者事项的经济特征所确定的财务会计对象和基本分类。（《企业会计准则——基本准则》第十条）
我国《企业会计准则——基本准则》将会计要素划分为资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润六类，如图1-8所示。其中，前三类属于反映财务状况的会计要素，在资产负债表中列示；后三类属于反映经营成果的会计要素，在利润表中列示。
图1-8 会计要素的分类
【例题·单选题】下列各项中，反映企业财务状况的会计要素是（ ）。
A．收入
B．所有者权益
C．成本
D．利润
【答案】 B
【解析】资产、负债和所有者权益反映了企业在某一特定日期的财务状况。
（一）资产的定义及确认条件
1．资产的定义
资产是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。
资产具备如下特征：
（1）资产预期会给企业带来经济利益。
盘亏的、毁损的资产等预期无法为企业带来经济利益，不属于企业的资产。
（2）资产应为企业拥有或者控制的资源（如图1-9）。
图1-9 资产应为企业拥有或者控制的资源
（3）资产是由企业过去的交易或者事项形成的（如图1-10）。
图1-10 资产是由企业过去的交易或者事项形成的
2．资产的确认条件
在同时满足以下条件时，确认为资产（《企业会计准则——基本准则》第二十一条）：
（1）与该资源有关的经济利益很可能流入企业。
（2）该资源的成本或者价值能够可靠地计量。
【例题·多选题】下列各项中，企业能够确认为资产的有（ ）。
A．经营租出的设备
B．经营租入的设备
C．已收到发票，但尚未到达企业的原材料
D．近期将要购入的设备
【答案】 AC
【解析】选项B，对于经营租入的设备企业并不能拥有或控制；选项D，预期在未来发生的交易或事项不形成资产。
（二）负债的定义及其确认条件
1．负债的定义与特征
负债，是指企业过去的交易或者事项形成的、预期会导致经济利益流出企业的现时义务（《企业会计准则——基本准则》第二十三条）。
根据负债的定义，负债具有以下三方面的特征：
（1）负债是由企业过去的交易或者事项形成的。
（2）负债预期会导致经济利益流出企业。
（3）负债是企业承担的现时义务。
负债和资产定义的比较见表1-5。
表1-5 负债和资产定义的比较
2．负债的确认条件
将一项现时义务确认为负债，需要符合负债的定义，还应同时满足以下两个条件：①与该义务有关的经济利益很可能流出企业；②未来流出的经济利益的金额能够可靠地计量。（《企业会计准则——基本准则》第二十四条）
【例题·多选题】负债的特征有（ ）。
A．由企业过去的交易或事项形成
B．由企业拥有或者控制
C．现在已经承担的责任
D．预期会导致经济利益流出企业
【答案】 ACD
【解析】负债的特征：①负债是由企业过去的交易或事项所形成的。②企业承担的现时义务。③负债的清偿预期会导致经济利益流出企业。
【例题·多选题】下列关于负债的表述中，正确的有（ ）。
A．负债的清偿预期会导致经济利益流出企业
B．负债是企业承担的过去的义务
C．负债是由企业过去的交易或事项所形成的
D．企业将在未来发生的承诺不形成负债
【答案】 ACD
【解析】负债是指企业过去的交易或者事项形成的，预期会导致经济利益流出企业的现时义务。未来发生的交易或者事项形成的义务，不属于现时义务，不应当确认为负债。
（三）所有者权益的定义及其确认条件
1．所有者权益的定义
所有者权益指企业资产扣除负债后，由所有者享有的剩余权益（《企业会计准则——基本准则》第二十六条）。公司的所有者权益又称为股东权益。资产减去负债后的余额也称为净资产，因此，所有者权益实际上是投资者（即所有者）对企业净资产的所有权（《企业会计准则——基本准则》第二十七条）。
2．所有者权益的来源
所有者权益的来源如图1-11所示。
图1-11 所有者权益的来源
3．确认条件（《企业会计准则——基本准则》第二十八条）
所有者权益体现的是所有者在企业中的剩余权益，因此，所有者权益的确认和计量不能单独进行，主要依赖于资产和负债的确认和计量。所有者权益在数量上等于企业资产总额扣除债权人权益后的净额，即为企业的净资产，反映所有者（股东）在企业资产中享有的经济利益。
所有者权益与负债共同构成企业全部资产的来源，但二者却有着本质的不同。
【例题·多选题】下列属于留存收益的有（ ）。
A．实收资本
B．盈余公积
C．本年利润
D．未分配利润
【答案】 BD
【解析】所有者权益的来源包括所有者投入的资本、其他综合收益、留存收益等。其中，留存收益包括盈余公积和未分配利润。
【例题·多选题】下列说法不正确的有（ ）。
A．所有者权益是指企业所有者在企业资产中享有的经济利益
B．所有者权益的金额等于资产减去负债后的余额
C．所有者权益又称为股东权益
D．所有者权益包括实收资本（或股本）、资本公积、盈余公积和留存收益等
【答案】 AD
【解析】 A选项，所有者权益是企业所有者在企业净资产中享有的经济利益；D选项，留存收益包括盈余公积和未分配利润。
【例题·判断题】所有者权益与企业特定的、具体的资产存在直接对应的关系。（ ）
【答案】 ×
【解析】所有者权益与企业特定的、具体的资产并无直接关系，它并不与企业任何具体的资产项目发生对应关系。
债权人和所有者的比较见表1-6。
表1-6 债权人和所有者的比较
（四）收入的定义及其确认条件
1．收入的定义与特征
收入，是指企业在日常活动中所形成的，会导致所有者权益增加的，与所有者投入资本无关的经济利益的总流入（《企业会计准则——基本准则》第三十条、《企业会计准则第14号新——收入》第二条）。
日常活动是指企业为了完成其经营目标所从事的经常性活动以及与之相关的活动。
【注意】主营业务收入是主业赚的钱，而其他业务收入是辅业赚的钱。所以，商场卖商品的收入便是主业收入，即主营业务收入，商场把闲置的车辆对外出租，收取的租金，便是辅业，即其他业务收入；宾馆的主业是提供住宿服务，即主营业务收入，而售卖饮料就是辅业，即其他业务收入。
根据收入的定义，收入具有三方面特征：
（1）收入是企业在日常活动中形成的。
（2）收入会导致所有者权益的增加。
（3）收入是与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。
【例题·多选题】以下属于收入类要素的是（ ）。
A．营业外收入
B．商品销售收入
C．提供劳务收入
D．让渡资产使用权收入
【答案】 BCD
【解析】营业外收入不属于收入，属于利得。
2．收入的确认条件（《企业会计准则——基本准则》第三十一条）
收入的确认除了应当符合定义外，至少应当符合以下条件：
（1）与收入相关的经济利益应当很可能流入企业；
（2）经济利益流入企业的结果会导致资产的增加或者负债的减少；
（3）经济利益的流入额能够可靠计量。
企业收入的来源渠道虽然多种多样，但是收入的确认条件却是相同的。当企业与客户之间的合同同时满足下列条件时，企业应当在客户取得相关商品控制权时确认收入（《企业会计准则第14号新——收入》第五条）：
（1）合同各方已批准该合同并承诺将履行各自义务；
（2）该合同明确了合同各方与所转让商品或提供劳务（以下简称“转让商品”）相关的权利和义务；
（3）该合同有明确的与所转让商品相关的支付条款；
（4）该合同具有商业实质，即履行合同将改变企业未来现金流量的风险、时间分布或金额；
（5）企业因向客户转让商品而有权取得的对价很可能收回。
【例题·单选题】收入是企业在日常活动中形成的，下列选项中，不属于收入的是（ ）。
A．收到投资者投入的款项
B．让渡固定资产使用权取得的收入
C．销售一批不用的材料取得的收入
D．提供服务取得的收入
【答案】 A
【解析】收入是与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。
（五）费用的定义及其确认条件
费用是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。
费用的确认除了应当符合定义外，还至少应当符合三个确认条件：
1．与费用相关的经济利益应当很可能流出企业
2．会导致企业资产减少或者负债增加
3．流出额能够可靠计量
费用的构成如图1-12所示：
图1-12 费用的构成
【例题·单选题】关于费用，下列说法中错误的是（ ）。
A．费用是指企业在日常活动中发生的，会导致所有者权益减少的，与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出
B．费用表现为资产的减少或负债的增加
C．费用必须在实际支付现金时才可以确认
D．符合费用定义和费用确认条件的项目，应当列入利润表
【答案】 C
【解析】费用的确认条件为：①与费用相关的经济利益应当很可能流出企业；②经济利益流出企业的结果会导致资产的减少或者负债的增加；③经济利益的流出额能够可靠计量。所以，符合费用的定义且满足上述三个确认条件时即可确认费用。
【例题·多选题】下列各项中，属于费用的有（ ）。
A．主营业务成本
B．税金及附加
C．其他业务成本
D．管理费用
【答案】 ABCD
【解析】费用通常包括营业成本（含主营业务成本和其他业务成本）、税金及附加、销售费用、管理费用、财务费用等。
收入、费用、利得和损失的比较见表1-7。
表1-7 收入、费用、利得和损失的比较
（六）利润的定义及其确认条件
1．利润的定义（《企业会计准则——基本准则》第三十七条）
利润指企业在一定会计期间的经营成果。通常情况下，如果企业实现了利润，表明企业的所有者权益将增加，业绩得到了提升；反之，如果企业发生了亏损（即利润为负数），表明企业的所有者权益将减少，业绩下降。利润的构成见图1-13。
图1-13 利润的构成
【扩展学习】利得与损失。
利得是由企业非日常活动形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入。利得包括直接计入当期利润的利得和直接计入所有者权益的利得。
损失是由企业非日常活动形成的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的流出。损失包括直接计入当期利润的损失和直接计入所有者权益的损失。
2．确认条件
利润的确认和计量主要依赖于收入、费用、利得和损失的确认和计量。
3．利润的分类
利润包括收入减去费用后的净额、直接计入当期损益的利得和损失等。其中，收入减去费用后的净额反映企业日常活动的经营业绩；直接计入当期损益的利得和损失反映企业非日常活动的业绩。
直接计入当期损益的利得和损失，是指应当计入当期损益、最终会引起所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失。企业应当严格区分收入和利得、费用和损失，以便全面反映企业的经营业绩。
4．利润的构成
利润按构成内容不同可以分为营业利润、利润总额和净利润，具体如下：
营业利润=营业收入-营业成本-税金及附加-销售费用-管理费用-研发费用-财务费用-信用减值损失-资产减值损失+公允价值变动收益（-公允价值变动损失）+投资收益（-投资损失）+净敞口套期收益（-净敞口套期损失）+其他收益+资产处置收益（-资产处置损失）
利润总额=营业利润+营业外收入-营业外支出
净利润=利润总额-所得税费用
上述几项利润都体现在我国企业的利润表中。
【例题·多选题】下列各项中，影响利润金额的有（ ）。
A．收入
B．直接计入当期损益的利得或损失
C．费用
D．直接计入所有者权益的利得或损失
【答案】 ABC
【解析】利润包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等。直接计入所有者权益的利得或损失不影响利润。
【例题·多选题】利润减去所得税费用之后的余额，称为（ ）。
A．利润总额
B．税后利润
C．净利润
D．税前利润
【答案】 BC
【解析】利润减去所得税之后的余额是净利润，也称税后利润。
【例题·单选题】下列各项中，不会影响营业利润计算的有（ ）。
A．营业外收入
B．税金及附加
C．营业成本
D．销售费用
【答案】 A
【解析】利润按构成内容不同可以分为营业利润、利润总额和净利润，具体如下：
营业利润=营业收入-营业成本-税金及附加-销售费用-管理费用-研发费用-财务费用-信用减值损失-资产减值损失+公允价值变动收益（-公允价值变动损失）+投资收益（-投资损失）+净敞口套期收益（-净敞口套期损失）+其他收益+资产处置收益（-资产处置损失）
二、会计要素计量属性及其应用原则★★
会计要素的计量是为了将符合确认条件的会计要素登记入账并列报于财务报表而确定其金额的过程。企业应当按照规定的会计计量属性进行计量，确定相关金额（《企业会计准则——基本准则》第四十一条）。
会计计量属性是指会计要素的数量特征或外在表现形式，反映了会计要素金额的确定基础，主要包括历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值等（《企业会计准则——基本准则》第四十二条）。
历史成本是我国会计核算的一个基本计量属性。
（一）历史成本
在历史成本计量下，资产按照购置时支付的现金、现金等价物的金额，或者按照购置资产时所付出的对价的公允价值计量。负债按照因承担现时义务而实际收到的款项、资产的金额，或者承担现时义务的合同金额，或者按照日常活动中为偿还负债预期需要支付的现金、现金等价物的金额计量。
适用范围：对会计要素计量时，一般采用历史成本计量属性。
【例题·单选题】企业取得或生产制造某项财产物资时所实际支付的现金或者其他等价物属于（ ）。
A．现值
B．重置成本
C．历史成本
D．可变现净值
【答案】 C
【解析】历史成本又称实际成本，是指取得或制造某项财产物资时所实际支付的现金或者其他等价物。
（二）重置成本
在重置成本计量下，资产按照现在购买相同或者相似资产所需支付的现金或者现金等价物的金额计量。负债按照现在偿付该项债务所需支付的现金或者现金等价物的金额计量。
适用范围：盘盈固定资产的计量。
【判断题】重置成本是指按照当前市场条件，重新取得同样一项资产所需支付的现金或现金等价物金额。（ ）
【答案】 √
【解析】在重置成本计量下，资产按照现在购买相同或者相似资产所需支付的现金或者现金等价物的金额计量。负债按照现在偿付该项债务所需支付的现金或者现金等价物的金额计量。
（三）可变现净值
在可变现净值计量下，资产按照其正常对外销售所能收到现金或者现金等价物的金额扣减该资产至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额计量。
可变现净值=预计售价-预计销售中的税金-预计销售中的费用
适用范围：存货的期末计价。
（四）现值
现值指对未来现金流量以恰当的折现率进行折现后的价值，是考虑货币时间价值因素等的一种计量属性。
适用范围：固定资产、无形资产以分期付款方式取得时，其入账成本为现值。
（五）公允价值
在公允价值计量下，资产和负债按照在交易日发生的有序交易中，市场参与者出售资产所能收到或者转移负债所需支付的价格计量。
适用范围：交易性金融资产的计量。
企业在对会计要素进行计量时一般应当采用历史成本计量属性。采用重置成本、可变现净值、现值、公允价值计量的，应当保证所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量。
【例题·单选题】资产按照现在购买相同或者相似资产所需支付的现金或者现金等价物的金额计量的会计计量属性是（ ）。
A．历史成本
B．重置成本
C．公允现值
D．现值
【答案】 B
【解析】重置成本又称现行成本，是指按照当前市场条件，重新取得同样一项资产所需支付的现金或现金等价物金额。
【例题·单选题】下列各项中，企业确定盘盈固定资产的初始入账价值时所采用的会计计量属性是（ ）。
A．可变现净值
B．重置成本
C．现金
D．公允价值
【答案】 B
【解析】盘盈的固定资产，应按重置成本确定其入账价值，借记“固定资产”科目，贷记“以前年度损益调整”科目。
【例题·多选题】下列属于会计计量属性的有（ ）。
A．现值
B．历史成本
C．可变现净值
D．公允价值
【答案】 ABCD
【解析】会计计量属性包括历史成本、可变现净值、公允价值、重置成本、现值。
【例题·判断题】公允价值，是指市场参与者在计量日发生的有序交易中，出售一项资产所能收到或者转移一项负债所需支付的价格。（ ）
【答案】 √
【解析】在公允价值计量下，资产和负债按照在交易日发生的有序交易中，市场参与者出售资产所能收到或者转移负债所需支付的价格计量。
三、会计等式★★
会计等式，又称会计恒等式、会计方程式或会计平衡公式，它是表明各会计要素之间基本关系的等式。会计等式是指反映各项会计要素之间基本关系的表达式。
（一）会计等式的表现形式
1．资产=负债+所有者权益
资产=权益，此处的权益包括负债（债权人权益）和所有者权益，其：
（1）是某一日期（时点）的要素；
（2）表现资金运动的相对静止状态，称为静态会计要素；
（3）反映企业的财务状况；
（4）是编制资产负债表的依据；
（5）是会计上的第一等式；
（6）是复式记账法的理论基础。
2．收入-费用=利润
（1）是某一时期的要素；
（2）表现资金运动的显著变动状态，称为动态会计要素；
（3）反映企业的经营成果；
（4）是编制利润表的依据；
（5）是会计上的第二等式。
【例题·单选题】下列属于静态会计等式的是（ ）。
A．收入-费用=利润
B．资产=负债+所有者权益
C．资产=负债+所有者权益+利润
D．资产=负债+所有者权益+（收入-费用）
【答案】 B
【解析】第一会计等式是静态等式。
【例题·判断题】“收入-费用=利润”这一会计等式，是复式记账法的理论基础，也是编制资产负债表的依据。（ ）
【答案】 ×
【解析】“资产=负债+所有者权益”这一会计恒等式，是复式记账法的理论基础，也是编制资产负债表的依据。
【例题·多选题】下列各项中，以“资产=负债+所有者权益”这一会计恒等式为理论依据的有（ ）。
A．平行登记
B．复式记账
C．编制资产负债表
D．成本计算
【答案】 BC
【解析】“资产=负债+所有者权益”这一会计恒等式是编制资产负债表的依据，是会计上的第一等式，是复式记账法的理论基础。
（二）交易或者事项对会计等式的影响
经济业务，又称会计事项，是指在经济活动中使会计要素发生增减变动的交易或者事项。
企业经济业务按其对财务状况等式的影响不同可以分为以下九种基本类型：
（1）一项资产增加、另一项资产等额减少的经济业务
（2）一项资产增加、一项负债等额增加的经济业务
（3）一项资产增加、一项所有者权益等额增加的经济业务
（4）一项资产减少、一项负债等额减少的经济业务
（5）一项资产减少、一项所有者权益等额减少的经济业务
（6）一项负债增加、另一项负债等额减少的经济业务
（7）一项负债增加、一项所有者权益等额减少的经济业务
（8）一项所有者权益增加、一项负债等额减少的经济业务
（9）一项所有者权益增加、另一项所有者权益等额减少的经济业务
上述九类基本经济业务的发生均不影响财务状况等式的平衡关系，具体分为三种情形：
基本经济业务（1）（6）（7）（8）（9）使财务状况等式左右两边的金额保持不变；基本经济业务（2）（3）使财务状况等式左右两边的金额等额增加；基本经济业务（4）（5）使财务状况等式左右两边的金额等额减少。
（1）例一：从银行提取现金2万元。
分析：甲公司的一项资产（库存现金）增加2万元，另一项资产（银行存款）同时减少2万元，即会计等式左边资产要素内部的金额有增有减，如表1-8所示。
表1-8 例一分析
（2）例二：从银行借入期限为3个月的短期借款8000万元。
分析：该项经济业务发生后，甲公司的一项资产（银行存款）增加8000万元，一项负债（短期借款）同时增加8000万元，即会计等式左右两边金额等额增加，如表1-9所示。
表1-9 例二分析
（3）例三：收到投资者投入的机器一台，价值5000万元。
分析：该项经济业务发生后，甲公司的一项资产（固定资产）增加5000万元，一项所有者权益（实收资本）同时增加5000万元，即会计等式左右两边金额等额增加，如表1-10所示。
表1-1 小结
表1-10 例三分析
（4）例四：以银行存款2000万元偿还前欠货款。
分析：该项经济业务发生后，甲公司的一项资产（银行存款）减少2000万元，一项负债（应付账款）同时减少2000万元，即会计等式左右两边金额等额减少，如表1-11所示。
表1-11 例四分析
（5）例五：股东大会决定减少注册资本3000万元，以银行存款向投资者退回其投入的资本。
分析：该项经济业务发生后，甲公司的一项资产（银行存款）减少3000万元，一项所有者权益（实收资本）同时减少3000万元，即会计等式左右两边金额等额减少，如表1-12所示。
表1-12 例五分析
（6）例六：已到期的应付票据2500万元因无力支付转为应付账款。
分析：该项经济业务发生后，甲公司的一项负债（应付账款）增加2500万元，另一项负债（应付票据）同时减少2500万元，即会计等式右边负债要素内部的金额有增有减，如表1-13所示。
表1-13 例六分析
（7）例七：宣布向投资者分配利润1000万元。
分析：该项经济业务发生后，甲公司的一项负债（应付利润）增加1000万元，一项所有者权益（未分配利润）同时减少1000万元，即会计等式右边一项负债增加而一项所有者权益等额减少，如表1-4所示。
表1-4 小结
表1-14 例七分析
（8）例八：经批准将已发行的公司债券5000万元转为实收资本。
分析：该项经济业务发生后，甲公司的一项负债（应付债券）减少5000万无，一项所有者权益（实收资本）同时增加5000万元，即会计等式右边一项所有者权益增加而一项负债等额减少，如表1-15所示。
表1-15 例八分析
（9）例九：经批准用资本公积3000万元转为实收资本。
分析：该项经济业务发生后，甲公司的一项所有者权益（实收资本）增加3000万元，另一项所有者权益（资本公积）同时减少3000万元，即会计等式右边所有者权益要素内部的金额有增有减，如表1-16所示。
表1-16 例九分析
由此可见，每一项经济业务的发生，都必然会引起会计等式的一边或两边有关项目相互联系地发生等量变化。仅涉及会计等式的一边时，有关项目的金额发生相反方向的等额变动；当涉及会计等式的两边时，有关项目的金额发生相同方向的等额变动，但始终不会影响会计等式的平衡关系。
【例题·单选题】下列经济业务中，会引起资产和负债同时增加的是（ ）。
A．以银行存款购买材料
B．以银行存款对外投资
C．以银行存款清偿所欠货款
D．取得银行借款并存入银行
【答案】 D
【解析】 A、B两项均属于资产内部的一增一减，C项属于资产和负债的同时减少。D项中，取得借款使负债增加，将取得的款项存入银行，使资产增加。
【例题·单选题】某企业4月初的资产总额为150000元，负债总额为50000元。4月份发生两笔业务，取得收入共计60000元，发生费用共计40000元，则4月底该企业的所有者权益总额为（ ）元。
A. 120000
B. 170000
C. 160000
D. 100000
【答案】 A
【解析】收入会导致所有者权益增加，费用会导致所有者权益减少。4月底所有者权益总额=（150000-50000）+（60000-40000）=120000（元）。
【例题·单选题】将无力支付的商业承兑票据转为企业的应付账款，对会计等式的影响是（ ）。
A．一项资产减少，一项负债减少
B．一项负债减少，一项所有者权益减少
C．一项资产增加，一项负债增加
D．一项负债增加，一项负债减少
【答案】 D
【解析】将无力支付的商业承兑票据转为企业的应付账款时，应付票据减少，应付账款增加，应付账款和应付票据都是企业的负债，所以该业务使得一项负债增加另一项负债减少。
【例题·判断题】所有经济业务的发生，都会引起会计等式两边同时发生变化。（ ）
【答案】 ×
【解析】例如从银行提取现金，此时库存现金增加，银行存款减少，这属于资产内部的一增一减，资产总额不变。资产=负债+所有者权益，这一业务引起了等式左边一增一减，等式右边不变。