三、国内法上的税权

（一）国家税权

国家税权作为一种公权力，是隶属于国家或政府的权力，是国家主权的体现。但是目前理论界和实务界对于其具体内容的认识还远未能达成一致意见，不过趋同的观点都认为应包括税收立法权、税收行政权；而对司法权是否包括在税权的内容中，分歧比较大，或者说是互相对立的。

税收立法权是基本的、原始的权力。无论是在国家层面还是在自治体层面，课税权仍属立法权的形式之一，即课税权的本质是立法权（注：参见[日]北野弘久：《日本税法学原论》，5版，郭美松、陈刚译，72页，北京，中国检察出版社，2008。）；税收行政权是最大量、最经常行使的税权。

1.税收立法权

税收立法权是有权机关制定、修改、补充、解释和废止税收法律规范，配置、调整税收资源，明确涉税主体各方权力（利）义务关系，实现国家税收职能作用的权力。税收立法权是国家立法权的重要组成部分，是国家专门享有的权力，是税权体系中的最高权力。它的运用和行使就在于为整个国家机构和社会成员制定有关税收方面的行为规范和准则。税收立法权是国家立法权在税收这一特定领域的具体体现。税收立法权的归属，不仅涉及地方各级政府的财政自主权问题，更牵涉到公平统一课税的要求，以维持全体国民生活条件与经济秩序的统一。（注：参见陈清秀：《税捐立法权与税捐收益权归属》，载《财税研究》，1997（1）。）它既有国家立法权的一般属性，又有税收工作的专业特点。

从各国税收立法实践看，由于国情和政体等本土资源的差异，各国对税收立法权含义的界定和内容的理解并不完全相同，且在立法权限划分、行使和监督等方面分别选择了不同的机制和路径。

美国采行联邦制，基于分权理论，联邦与州政府权限的划分，乃经由宪法之明文规定，各守畛域，不得侵犯，并受宪法保障。州及地方财政权与地方税之稽征权为地方行政权之一部分，故亦必须遵循该政府体制之基本精神，予以明确划分。美国的联邦、州及地方三级政府，均有其法定之租税权，但有关该项权力之取得则各有不同（注：参见林世铭、李慧雯：《美国州及地方政府课税权之研究》，载《财税研究》，1997（1）。），且美国宪法规定，联邦最高法院有权对地方政府的不适当税收课征作出停止的判定。

德国、日本立法例，对于地方税的课征，大多采取中央统一立法的模式，亦即有关地方税的税收立法权，仍归属中央享有，地方各级政府只在有限度的范围内，尤其是在法律授权范围内，享有税收立法权。（注：参见陈清秀：《税捐立法权与税捐收益权归属》，载《财税研究》，1997（1）。）

法国税收法制乃以复杂著称于欧陆。就既存税种之分类而言，除国税、地方税外，法国法制中尚存有“社会税”，亦即所谓“一般化之社会负担”（注：黄源浩：《法国税法规范基本问题》，载《财税研究》，2004（3）。）。法国现行宪法明文规定各种税收的范围、税率和征收方式一律由法律作出规定。税收的立法权属于议会，各项税收法律必须得到议会的批准才能颁布实施。不仅中央税而且地方税的法律和政策都是由中央统一制定。税种的设置、纳税人、课税对象以及包括开征新税、征收范围和如何分配税收收入等，都由国家统一在税法中予以明确规定。具体的税收条例、法令则由财政部制定。地方政府也有一定的机动权力，包括制定某些地方税的税率，决定开征必要的捐税和对纳税人采取一定的减免税措施等。（注：参见靳东升：《依法治税中央与地方税权关系研究》，13～14页，北京，经济科学出版社，2005。）

税收立法权主要包括税法的初创权、税法的修改权和解释权（注：“按照启蒙运动时期的理论，立法机关在法律制定的职能方面是至上的，所谓立法职能在这里还包括法律解释。”[美]大卫·S·克拉克：《政府结构的不同类型与立法权的配置》，陈端洪译，载《中外法学》，1994（6）。）、税法的废止权；其中尤为重要的是税种的开征权与停征权、税目的确定权和税率的调整权、税收优惠的确定权等。（注：参见张守文：《税权的定位与分配》，载《法商研究》，2000（1）。）依据税收法定主义的要求，税收立法权应主要由代表国民意志的代议机关行使。当然目前的税收立法领域存在的大量问题，在很大程度上依然是税收立法权的确定及保障的问题，依然是如何贯彻税收法定原则及他税法原则的问题。

税收法定主义、量能课税原则（实质课税原则）与稽征经济原则并列为税收法之建制的三大基本原则。（注：参见黄茂荣：《税捐法定主义（上）》，载《植根杂志》，2004（4）。）税收法定主义是税法至为重要的基本原则，或称税法的最高法律原则（注：参见[日]中川一郎：《税法学体系总论》，载《当代公法理论》，607页，台北，月旦出版社，1993。），为宪法上民主国家原则与法治国家原则在税捐领域的具体表现，具有保障人民财产权以及维护法安定性的功能。故在税法学理论研究与实务上，其为经常被引用的一个基本法律原则。（注：参见陈清秀：《税捐法定主义》，载《当代公法理论》，589页，台北，月旦出版社，1993。）

支配税法体系的基本原则主要指税的法律主义和税的公平主义这两项而言。这两项原则均为对现代国家以前的国家中的税问题的反思而相互关联的原则，是在现代国家中确立的税原则。税的法律主义原则是关于课税权行使方法的原则；税的公平主义原则是关于税负分配的原则。因此，可以说，税的法律主义原则是形式上的原理，而税的公平主义原则是实质上的原理。（注：参见[日]金子宏：《日本税法》，战宪斌、郑林根等译，57页，北京，法律出版社，2004。）

税收法定主义肇始于英国。1215年的英国大宪章已初露税收法定主义的萌芽；1627年的《权利请愿书》曾规定，非经国会同意，不宜强迫任何人征收或缴付任何租税或类似负担，从而正式在早期的不成文宪法中确立了税收法定主义。（注：参见张守文：《论税收法定主义》，载《法学研究》，1996（6）。）

在税收之课征上，为何有税收法定主义的要求？乃因税收之课征必然介入人民之基本权利（注：“租税者，乃是国家以公权力，强制将人民之部分财产无偿移转为国家所有，因此本质上税法无法逃避对人民自由权财产权之干预与介入的命运，先天上亦较其他法域更受宪法基本价值观，特别是基本权理念之拘束。”Vgl.Blaurock，Steuerrecht und Grundgesetz，J A 980.S.142f.Selmer，Die Rechtsprechung des Bunndesverfassungsgerichts in Finanz-und Steuerachen，AR 101，Heft2.S.239ff.转引自葛克昌：《税法基本问题（财政宪法篇）》，29页，北京，北京大学出版社，2004。），所以，其课征应经人民之同意。（注：参见黄茂荣：《税捐法定主义（上）》，载《植根杂志》，2004（4）。）一般地说，在现代以前的国家中，其君主恣意干涉国民的自由和财产的事是司空见惯的。正是为防止君主的这一恣意行为，现代国家主张任何国家权力都必须依据法律来行使。这一政治原理后来逐渐地作为宪法的原理而被定论下来。只有这样才能给予国民经济生活以法的安定性和法的预测可能性。（注：参见[日]金子宏：《日本税法》，战宪斌、郑林根等译，58页，北京，法律出版社，2004。）

税收法定主义如从历史、沿革来看，原本是为防止担当行政权的国王恣意课税，以保护国民的财产权为目的（注：参见[日]田中二郎：《租税法》，初版，75页。转引自陈清秀：《税捐法定主义》，载《当代公法理论》，591页，台北，月旦出版社，1993。），而在当今复杂的经济社会中它还必须保证能给予各种经济贸易和事实上的税效果以充分的法的安定性和预测可能性的内容。（注：参见[日]金子宏：《日本税法》，战宪斌、郑林根等译，59页，北京，法律出版社，2004。）安定性之维护，不分民主与极权国家，皆当为有秩序观念之政权所重视。（注：参见黄茂荣：《税捐法定主义（上）》，载《植根杂志》，2004（4）。）

按传统观点理解，租税法律主义的概念大致可分为两个不同的内容。第一个内容被称为租税要件法定主义原则。第二个内容被称为税务合法性原则。第一个原则是其在立法方面的具体要求，而第二个原则是执法方面的要求。（注：参见[日]北野弘久：《日本税法学原论》，5版，郭美松、陈刚译，66页，北京，中国检察出版社，2008。）也有学者将其内容分为课税要件法定主义、课税要件明确性原则和程序法的合法性原则三个部分。（注：参见陈清秀：《税捐法定主义》，载《当代公法理论》，591页，台北，月旦出版社，1993。）

课税要件是税法构成要素中的实体法要素，是确定纳税人的纳税义务的必备要件。对于课税要素究竟应包括哪些，学者认识历来不尽相同，但通常认为应包括税法主体、征税客体、计税依据、税率、税收优惠等。由于课税要素直接关系到纳税人的纳税义务是否成立以及义务的大小，与个人、企业乃至国家的利益攸关，因而它必须由法律加以规定，从而形成税收法定主义中的课税要件法定原则。课税要件法定原则要求课税要件必须且只能由议会在法律中加以规定，即只能由狭义上的法律来规定税收的构成要件，并依此确定主体纳税义务的有无及大小。在税收立法方面，议会依据宪法的授权而保留着自己专属的立法权力，除非它愿意授权其他机关立法，任何主体均不得与其分享立法权力。可见，与课税要件法定原则直接联系着的是“议会保留原则”或称“法律保留原则”。由于议会保留着制定法律以及在法律中规定课税要件的权力，因而未经授权的行政机关不得在行政法规中对课税要件作出规定。至于部委规章、法院判决、习惯法等自亦不应觊觎课税要件的确定。立法机关之所以严格保留课税要件的立法权，是因为税法同刑法一样，均关系到对相关主体的自由和财产权利的限制。税收法定主义与刑法上的罪刑法定主义的法理是一致的，凡涉及可能不利于国民或加重其负担的规范，均应严格由代表民意的议会来制定，而不应由政府决定。因此，课税要件的全部内容与税收的课赋及征收程序等均必须由法律加以规定。

依据税收法定主义的要求，课税要件及与之密切相关的征税程序不仅要由法律作出专门规定，而且必须尽量明确，以避免出现歧义。亦即有关创设税收权利义务的规范在内容、宗旨、范围方面必须确定，从而使纳税义务人可以预测其税收负担。这就是课税要件明确原则。依据上述原则，有关课税要件的法律规定不应是模糊的一般条款，否则会形成行政机关确定课税要件的自由裁量权。当然，课税要件的“明确”也是相对的，为了实现税法上的公平和正义，在一定程度上使用不确定的概念是不可避免的，也是允许的，如“在必要时”、“认为不适当”、“基于正当的理由”、“按照合理的方法核定或调整”等。这类相对不确定的概念在各国税法的规定中也是较为普遍的。但是，不确定概念的使用应做到依据法律的宗旨可以明确其意义，而不能是内容太过于一般、过于空洞的“空白文句”，否则，税法的解释便只能依凭行政机关自由裁断，因而极易导致公权力的恣意滥用。（注：参见张守文：《论税收法定主义》，载《法学研究》，1996（6）。）

行政之合法性原则，在行政程序法层面，乃是合法性原则，或称法定原则。其意指：税捐稽征机关原则上不仅有权限，而且也有义务课征法律所规定的税捐。法律不仅是行政行为的界限，也是行政行为的发动器，盖税法要求稽征机关应依法律之标准，核定并征收税捐。课税之构成要件合致性原则，乃是法律保留之不成文的宪法原则之特殊表现，自始即成为法治国家里对于税捐侵害之权限的限制。反之，宪法上合法性原则则是对于税捐行政机关课以执行之义务任务，亦即应严格地、合法及公平地实现一切因构成要件之实现所产生的税捐债权。为满足此项法律上所课以税捐行政机关之任务，稽征机关应采取一切必要的措施，以排除此项权利之障碍。行政机关是否活动，并非属于其裁量之问题；合法性原则强制其公平地核定及征收税捐。此项税法上的合法性原则，具有完全的及免于特权的执行法律的规范任务，因此其例外需有明白的法律上之授权根据。法治国家的税法的合法性原则，尤其排除一般行政法上的便宜原则。盖合法的、平等的课税并不允许询问税捐之核定是否合乎目的之问题或询问行政所需支出之费用与税捐收益间是否合乎经济的比例关系的问题。盖对于基于法律所发生之税捐，公平地，亦即全部加以征收，乃具有公共利益存在。又依各税法规定，稽征机关原则上应依职权或依申请进行行政活动，亦即在稽征程序上，其负有义务，而非单纯有权限进行活动，因此税法原则上并不适用便宜原则。因此稽征机关是否以及何时为了实现已经发生的税捐债权而进行活动，并不属于稽征机关的裁量范围，而毋宁是严格地被课以在其管辖权的范围内进行课税活动的义务。（注：参见陈清秀：《税捐法定主义》，载《当代公法理论》，599～601页，台北，月旦出版社，1993。）

税收法定主义的作用在于：（1）不允许选择权；（2）不允许税捐协议；（3）法律漏洞补充受到限制；（4）行政裁量之排除；（5）溯及生效之禁止。（注：参见陈清秀：《税捐法定主义》，载《当代公法理论》，602～617页，台北，月旦出版社，1993。）

现代国家一般设立专门的立法机构，由其统一行使税收立法权。在我国，根据《中华人民共和国宪法》第58条、第62条和第67条的规定，全国人大及其常委会行使国家立法权。全国人大制定和修改刑事、民事、国家机构的和其他的基本法律。全国人大常委会制定和修改应由全国人大制定的法律以外的其他法律；在全国人大闭会期间，对全国人大制定的法律进行部分补充和修改。虽然《中华人民共和国立法法》第8条要求财政税收方面的基本制度只能制定法律，但是根据该法第9条的规定，对财政税收事务尚未制定法律的，全国人大及其常委会可以授权国务院对其中的部分制定行政法规。因此，不难看出，中国对税收法定的理解与其他国家的是有很大差异的。但是如果仔细分析第9条的规定，就会发现这里的许可是有条件的。立法机关只能授权国务院根据具体情况，就税收的部分事项先行制定行政法规。何谓“基本事项”，何谓“部分事项”，从不同的角度进行解释可以得出不同的结论。如果将基本事项解释为税收要素，将部分事项解释为税收要素的具体化，那么这就是典型的中国特色的税收法定主义的表述了。从《中华人民共和国立法法》的法律性质来看，它不是一个普通的法律文件，而是一个具有宪法效力的法律文件，对税收立法机关当然具有法律拘束力了。（注：参见刘剑文、熊伟：《税法基础理论》，39～40页，北京，北京大学出版社，2004。）不过，在当下中国如何解决税收法定主义与地方的税收立法权问题，亦即地方性法规是否属于税收法定主义之法律的问题，是摆在我们面前的紧迫课题。

我国已经出台众多有关税收的法律、法规，基本上建立了具有中国特色并且适应社会主义市场经济体制需要的税法体系。但是，由于长期存在立法行为短期化等原因，我国税收立法的规格普遍较低（注：参见刘剑文、涂卫东：《中国税收立法新展望》，载《现代法学》，1996（1）。），概括起来主要就是“国务院权太多，地方权太少”（注：这说明我国尽管实行了分税制财政管理，但是“在统一税法、集中税权时，忽视授予地方税收立法权”。刘剑文：《试论我国分税制立法》，载《武汉大学学报（哲学社会科学版）》，1998（4）。）。因此，对症下药，就是要限制国务院的税收立法权限，同时赋予地方以开征地方税种的税收立法权。换言之，我国应当构建一个横向协作配合关系和纵向效力从属关系相统一，且内容构成合理、结构比例协调的税收立法权限体制。（注：参见刘剑文：《税法专题研究》，140页，北京，北京大学出版社，2002。）

我国在法治国家和宪政国家的建设方面都取得突出进展时，适时进行税收立宪势在必行。这是因为在现代国家，人民与国家的基本关系就是税收关系。税收牵涉到人民的基本财产权与自由权，不得不加以宪法约束。世界各国宪法均有关于税收立宪的条款，近代资产阶级的宪政实践则是直接从税收立宪开始的。我国自确立社会主义市场经济体制以来，税收在社会经济和人们日常生活中的作用越来越重要，税收与人民的基本财产权和自由权的关系也日益密切，国家与公民个人和企业之间的关系逐渐朝着税收关系的方向发展。

目前我国宪法关于税收的条款只有一条，即第56条：“中华人民共和国公民有依照法律纳税的义务”。从税收立宪的起源及本质来讲，税收立宪重在规范国家征税权、保护人民的基本财产权和自由权，而我国宪法的这一条规定显然是从维护国家权利、保证人民履行义务的角度出发的，因此很难说我国已经进行了税收立宪。（注：参见刘剑文：《关于我国税收立宪的建议》，载《法学杂志》，2004（1）。）

税收立宪有利于贯彻税收法定主义，有利于保护国民的私人财产和营业（行为）自由，有利于提升我国宪法在国际上的形象，有利于税收立法权限体制的完善。税收立法权限体制是整个税收立法体制的核心，其不足与缺陷是导致目前我国税收立法中存在诸多问题的根源所在；只有对其加以不断地改进和完善，才能进一步解决税收立法中的问题，从而才能使我国税法的功能和作用得到更好的发挥，以有效地保证国家财政收入的实现和国民对公共服务的需要。（注：参见刘剑文：《中国税法立法问题研究》，载徐杰主编：《经济法论丛》，第1卷，北京，法律出版社，2000。）

2.税收行政权

税课系以国家权力为前提，亦为维持国家权力而征收，表现于外者，即为国家之命令权与强制权力。（注：参见葛克昌：《行政程序与纳税人基本权》，107页，北京，北京大学出版社，2005。）税收行政权是执行税收法律、进行税款征收和管理的行政权，是政府的行政机关拥有的税收征收管理方面的权限，包括税收征收权和税收管理权，也有学者认为其包括稽征机关进行税收调查程序、税收核定程序、税收征收程序、税收强制执行程序、法院外行政救济程序以及刑罚暨罚锾程序上的各种活动时所拥有的权力。（注：参见陈清秀：《税法总论》，106页，台北，元照出版有限公司，2008。）这些权力对于有效保障税收的实现，保障社会资源从私人部门向公共部门的转移有着十分重要的作用。

执行立法机关决定的行政机关拥有的税收征收管理方面的权限，不仅包括税收征收权和税收管理权，而且包括税收收益权。税收收益权，是税收征管权的一项附随性的权利，因税收征管权的实现而产生。有学者认为此项权利不应包括在税收行政权里，理由是税收是“取之于民，用之于民”的财产流转活动，税收行政权只不过是接受委托负担筹集“用之于民”的资金，它本身不能从中获取收益，否则，税收行政权就背离了其服务公共利益的本位。（注：参见赵立新：《税权的宪政逻辑》，载《政治与法律》，2007（1）。）笔者认为此种观点不甚妥当。因为在当下中国，每一级财政都是一级主体，都要筹集资金来为当地的公民服务。各级政府表面上是在争权，实际上最终是在争利。正如有德国学者所言：“财政权中以收益权最为重要，各级政府如无财政即无生存能力。”（注：Klaus Vogel，Die Finanz-und Steuerstaat，in：Isensee/Kirchhof，Handbuch des Staatsrechtsder Bundesrepublik Deutschland，Bd.I，1987，§27，Rn.2.转引自葛克昌：《税法基本问题（财政宪法篇）》，167页，北京，北京大学出版社，2004。）现在地方政府对分税制有不同意见，实际上按现行的利益分配方法，地方的财力与事权不匹配，为此地方政府纷纷要求地方拥有自己的税权，以组织更多的财力投入当地的公共建设。因此，尽管税收收益权是税收征管权的一项附随性的权力，其却是地方政府最实惠的权力。

在我国，由于中央政府垄断了全部税收立法权，各级地方政府就根据经济形势的好坏，自由地利用手中的税收行政权为地方利益服务。

2002年开始，我国进行了企业所得税收入分享比例的改革。此项改革主要体现在两个方面：第一个方面是在税收征管上，各地方国税局和地税局原有的征管范围不变，但是新设立的企业的所得税由国税局负责征管。第二个方面在收入的分享比例上，2002年以前，国税和地税部门按照企业隶属关系划分收入，2002年开始，改为在2001年基数的基础上，对增量实行中央地方五五分成，2003年开始实行增量六四分成。

本次改革，引发了对新设企业的认定以及企业改组后的征管权归属等方面的问题。然而，这种国税和地税的矛盾仅仅是行政管理浅层次的矛盾，更深层次的矛盾体现在中央和地方收入的分配上。2002年开始实行的增量分层改革，对于地方财政收入存在正反两个方面的影响。有利的方面表现在，改革后地方政府将获得原隶属于中央企业的40%的所得税收入；而不利的方面则表现在，地方政府将失去原隶属于地方企业的60%的所得税收入。中央和地方收入分配比例的变化将可能导致地方政府在分权改革后对地方企业的整体税收征管力度的降低。按照这一变化，我们有理由推断，那些中央企业税源丰富而地方企业税源较少的地区，改革后将获得更多的地方税收收入；而那些地方企业税源丰富中央企业税源较少的地区，改革后的地方税收收入将减少。在那些地方税源丰富的地区，地方税务机关的征管积极性将下降。

在我国，省级以下地方税务局实行上级税务机关和同级政府双重领导。对于那些地方税源不发达的地区，一方面，由于地方税源的稀缺，在进行增量改革后，势必造成地方财政收入的进一步吃紧，因此应该加大征管力度，力图增加基数从而增加本地区的收入。另一方面，这些地区的税务部门也同样面临激励不足的情况，也有选择消极的征管行为的可能性。正是由于这两个方面的影响，对于地方税源不发达地区的最终判断将取决于两种结果的权衡。（注：参见于李胜、李成：《税制分权改革与上市公司的税收规避行为》，载《厦门大学学报（哲学社会科学版）》，2010（4）。）

我国的税收征收率一直比较低。来自国家税务总局的分析报告表明：在1994年，中国税收的综合征收率只有50%上下。而到了2003年，综合征收率已提升至70%以上。（注：参见高培勇：《中国税收持续高速增长之谜》，载《经济研究》，2006（12）。）经济形势好的年份，税务机关的征管力度就减弱；经济形势不好的年份，税务机关的征管力度就明显加强。（注：美国联邦国税局也存在此种情况。美国联邦国税局的税收征收率在85%左右。据美国联邦国税局最近自己测算，个人和自由职业者2001年应缴还未缴的税款在480亿到900亿美元之间。美国经济繁荣时期，政府对于海外账户的逃税现象睁一只眼闭一只眼；然而2008年经济衰退伴随着金融危机而来，美国政府赤字年年高涨，狠抓税收就成为奥巴马任期的一大重点。2010年3月，奥巴马签署了《海外账户纳税法案》，目标就是防止美国公民和持绿卡的永久居民滥用离岸地避税。由于它可能对全球的投资者产生重大影响，后来被延期一年执行。等到2011年12月，《海外账户纳税法案》细则终于公布，其中规定居住在美国境内、在海外拥有5万美元以上资产或者居住在美国境外、在海外拥有20万美元以上资产的美国公民和持有美国绿卡的外国人都需要在2012年4月15日前向政府申报；而纳税人所必须申报的信息则包括海外股票及债券、已达退休年龄人士的海外退休金、各种对冲基金和私募基金等。为了加强调查非法逃漏税，美国联邦国税局在2010年于北京增设了调查办事处，并在包括香港在内的8个现有调查办事处增添了人手。然而联邦国税局最狠的一招，莫过于强制要求金融机构向他们提供账户信息。他们规定，所有想在美国经营的外国银行从2013年1月1日起都必须向联邦国税局提供存款超过5万美元的美国公民账户信息，否则就被视为与美国政府不合作。对于不合作的金融机构，若有美国来源所得，美国将对其总收入（而不是净收入或利润）征收30%的惩罚性税收。参见The President's Advisory Panel on Federal Tax Reform：Simple，Fair，Pro-Growth：Proposals to Fix Americas Tax System，November，2005，p.35；《赋税重华人移民急“脱”美　本土富豪也纷纷逃离》，见http://www.worldchineseweekly.com/a/yimin/yiminshenghuo/2012/1102/18973_4.html，2012年11月3日访问。）2012年6月底，很多地方税务机关就曾以“大会战”的方式“突击”征税来确保“时间过半任务过半”（注：赵晓、陈金保：《结构性减税为何公众感受不到》，见新浪网：http://finance.sina.comcn/review/mspl/20121017/224213399246.shtml，2012年10月28日访问。）。

税收行政权的划分，理论上并不必须和税收收益权的划分相一致，例如国税并非一定由中央政府征收，地方税也不必然由地方政府征收。在此，首应考虑的是实用性（可行性）原则，由何种层级的政府征收最能降低稽征的成本、提高稽征的行政效率。而对于课税的标的以及课税的资料、可能拥有最好资讯的某层级的政府，税收行政权即应划归于其，以利稽征。例如，对于公司所得税，中央政府能有较完整的资讯掌握该公司的境内及境外所得。反之，在财产税上，地方政府则立于较佳的地位，更易进行财产价值的估计。因此，公司所得税的税收行政权宜划归中央政府，而财产税的税收行政权则划归地方政府。税收行政权虽然归属不同层级的公法人主体，但如为达成确保法律秩序与经济秩序的统一，维持课税的平等与竞争中立性的目标，则透过统一的税务行政，也较能促进此一目的之达成。换言之，税收的课征如能透过适用全国一致的稽征程序（例如税收稽征法）、行政救济程序诉愿法及行政诉讼法以及全国统一的行政规则，并采取全国统一的税务人员教育训练及在职进修制度，当较能促进税法的规定，在全国统一的公平适用。（注：参见陈清秀：《税法总论》，105～106页，台北，元照出版有限公司，2008。）

3.关于税收司法权的争议

理论界对税权中是否包括税收司法权，分歧和争议非常大。有学者认为课税管辖权是主权的属性之一，其包括立法管辖权、行政管辖权和司法管辖权。司法管辖权是裁判关于税捐法之解释的争点。该三种权力在现代主权国家系分立的（注：关于国家权力可按照其职能进行分解的观念，应当是古希腊伟大的思想家亚里士多德对人类法律、政治文明做出的诸多杰出贡献之一。国家权力分立思想的设计者是英国革命时代的思想家哈灵顿的共和制的构想。哈灵顿虽然没有明确地划分国家权力内容，但他初步提出了国家权力机构的划分。洛克在总结作为英国革命的结局的现实政治权力构架的基础上，提出国家权力主要分为立法权、执行权和对外权。人们普遍熟悉的是孟德斯鸠的分权理论。孟德斯鸠提出的分权的理由着眼点是保障公民的政治自由。孟德斯鸠认为，一个国家的权力分为立法权、行政权和司法权。无论是其中哪两种权力集中于同一个人或同一个机关，都将使公民丧失政治自由。如果三种权力集中于同一个人、或同一个机关，更是政治自由的丧失。因此，权力必须分立。权力分立是将立法权、行政权和司法权交给三个不同的机关去行使。参见张恒山：《论分权的理由与反驳》，载《江苏行政学院学报》，2004（6）。），此即国家权力区分的制度。（注：参见黄茂荣等译：《国际税法导论（1）》，载《植根杂志》，2008（3）。）有学者认为因司法权为中央专属权，不宜分割划分，盖其具有消极性与被动性；司法制度由中央立法并执行，其具有全国一致之性质，故司法权为中央专属权而非地方课税权之所及。（注：参见刘正伟：《宪法上地方课税自主权之研究》，台湾大学2005年硕士学位论文，76页。）该学者认为中央税权内容包含司法权，但由于司法权的性质，排除了地方税权的司法属性。有学者认为他们并不否认社会成员中的少数先进分子的存在，但就整体而言，每个人都是在为了个人的私利而奋斗，都有可能为了私欲而损害公共利益。因此他们主张权力分立，不同的权力分设不同的机构，从而将横向的课税权分为税收立法权、税收征收权、税收司法权和税收违宪审查权，以便对课税权从制度上进行根本约束。他们也认为地方课税权不具有司法权属性，只不过他们更进一步认为中央税权不仅包括司法权，而且包括税收违宪审查权。（注：参见刘剑文、熊伟：《税法基础理论》，38～52页，北京，北京大学出版社，2004。）当然也有众多学者不同意此种观点。（注：有些学者或许会认为征税权中应当包括税收司法权。笔者认为，司法权尽管属于国家权力体系中不可忽视的一支，征税权当中并不具有司法权属性，征税权作为实质上的一种收入获得权，其主要通过立法创制，并通过行政权的运作而征收入库，最终税收收入的分配与支出亦是在通过归属于立法性质的财政预算权得到安排。司法权本质上是通过阐释法律含义，来解决法律执行过程中的法律争议，故司法权不应被融入征税权之中，在我国，司法权是独立于征税权之外的另一种国家公权力。参见刘书燃：《税收与国家征税权之横向解构——一种公法视角下对“税权”的解读》，载《法治论丛》，2008（2）。另请参见徐孟洲主编：《税法原理》，92～119页，北京，中国人民大学出版社，2008；张守文：《税权的定位与分配》，载《法商研究》，2000（1）；张守文：《税法原理》，4版，60～79页，北京，北京大学出版社，2007；葛克昌：《国家学与国家法——社会国、租税国与法治国理念》，155页，台北，月旦出版社，1996；葛克昌：《税法基本问题（财政宪法篇）》，76页，北京，北京大学出版社，2004；陈清秀：《税法总论》，84页，台北，元照出版有限公司，2008。）

司法，即法律的适用，一般是指国家的专门司法机关根据法定的职权和法定的程序，具体应用各种法律裁判案件的专门活动。在我国行使国家司法权的国家机构，狭义的是指国家审判机关，即人民法院，广义的是指行使国家审判权、检察权、侦查权和管理司法行政的国家机关，即人民法院、人民检察院、公安厅（局）和司法行政机关。从宪政体制的角度来看，司法权是相对于立法权、行政权的第三种国家权力。相对于行政权力来说，司法权力是一种规范的运用性商谈，属于规范层面的事情。而对于立法权而言，司法权则不但是一种规范性的权力，而且包括执行的权力。（注：参见程春明、泮伟江：《现代社会中的司法权——由中国法律的实效性问题检讨司法权的性质（下）》，载《中国司法》，2005（10）。）司法机构的使命则在于对具体案件进行裁判，并通过将一般的法律规则适用到个案之中，解决业已发生的利益争端。从司法权存在的本来目的来看，其功能就是以权威的方式解决那些业已发生的利益争端，并使得各项法律透过具体案件得到实施。这似乎是不言而喻的。相对于立法权而言，司法权是一种裁判权，并且是通过将一般的法律规则适用于具体案件，来发挥其裁判案件的功能。司法裁判者与法律的实施不应有任何直接的利害关系，并且一般也不仅仅代表国家、社会及政府的利益，而要在发生争执的对立利益之间保持居中裁判的地位，并依据法律的规定对利益争端作出终局性裁判。司法机构通过裁判活动，不仅要以公平的方式解决业已发生的争端，而且承担着维护国家法律统一实施的使命。尤其是在现代法治国家，终审法院要对法律的统一实施甚至宪法的解释发挥重大的作用。（注：参见陈瑞华：《司法权的性质——以刑事司法为范例的分析》，载《法学研究》，2000（5）。）

在现代的法治社会里，司法权是最重要的权力。它是法律生命得以延续之所系，也是权力正常运作的基本保障，更是权利和社会正义的最后一道防线。它是宪法性的权力，也是中立的权力，更是社会的权力。

在现代法治社会，合法性成为权力行使的第一原则，立法权和行政权都要接受合法性审查，而合法性判断的主体只能是法院。这就使司法权取得了评价立法权和行政权的主体地位。具体来说，现代社会司法权的重要性表现在三个方面：

第一，司法是法律生命之所系。法律是在运动中实现自身价值的，只有在司法中法律才能成为法律，否则，法律只不过是一张纸或一个死的规则，它只具有文化意义而没有规范意义。因此，可以说没有司法就没有法律。同时，无论是制定法还是习惯法，在不同的司法制度与不同的法官手里其结果会有很大的差异。司法制度的优劣对法律的可预测性影响极大。而法律的根本作用就在于它的可预测性，其为人们的行为提供一个可以预测结果的规范。就这一点来说，司法也是法律的生命之所系，有什么样的司法就有什么样的法律。所谓法治，要言之，就是规则主治，虽然规范的确定性是有限的，但是，追求法律的确定性是法治社会首要的道德义务。这一道德义务将司法推向了前台。

第二，司法是权力正常运作的保障。任何社会的正常运作都离不开权力的有效运作和权力滥用的防止，这两方面都离不开司法的介入。具体来说可以分成三方面：一是政治权力对社会的管理与服务最终都离不开司法。现代社会权力对社会的推进与改造主要通过立法的形式来实现。而立法的目的只有通过司法才能正确贯彻。现代行政权担负对社会的管理和服务双重功能，这两大功能本身及其实现离不开司法。二是不同权力间的权限纠纷离不开司法的裁决。当立法权与行政权存在不协调时，需要司法权来评判；当不同层级的立法权之间、不同层级的行政权之间产生不协调时，同样要司法权来评判。三是对权力滥用的控制离不开司法。例如，立法权是否符合宪法、是否符合一般价值要由司法裁决，行政行为是否符合法律也离不开司法的裁决，形形色色的权力腐败更离不开司法权的最终裁判。正是司法的介入将不同权力的冲突由实力的较量转化为说理，转化为法律问题，以保障权力的正常运作，防止权力的暴力化倾向以及不同权力间的暴力冲突。

第三，司法之所以重要还在于司法是权利保障和社会公正的最后防线。权利的有无最终得由司法来确认，相互冲突的权利主张要通过司法来裁决，受到损害的权利需要司法来给予救济。这些都告诉我们一个道理：司法是人权的保障。在现代社会中，司法还是社会公正的最后一条防线，司法失正将使社会失去起码的公正，使人民失去对政府的信任与信心。所以，司法是一个社会得以正常运作的基本保障。

司法权的性质可以从不同视角来认识。从司法权的规范依据来看，司法权是宪法位阶的权力；从司法权的行为特征来看，司法权是裁判权；从司法权的归属来看，司法权是社会权力，或主要属社会权力。司法权的社会属性源自司法权是受制于社会并为社会服务的权力，它只是从维护法律的尊严中获取利益。司法权的社会性也源于在国家与社会的对立中，它是站在社会一边控制国家的，或者是站在中立的立场上对社会与国家间的冲突作出裁决，是社会自治和社会利益的维护者。在康德那里，司法权是明显地站在社会一方的；在黑格尔的市民社会理论中，司法权也是被明确划在社会一方的，是与政治国家对立的；早年的恩格斯也认为司法权是社会的。（注：参见周永坤：《司法权的性质与司法改革战略》，载《金陵法律评论》，2003年秋季卷。）

“无救济则无权利”，尽管税法中的各种权利面临行政强制权的滥用和纳税人利益冲动的侵蚀，但是囿于司法权的自身性质和特点，还不宜将司法权涵摄于税权内容之中。无论是国家的税收权益，还是国民的税收权益，仍然会得到司法权的保护和确认。这是因为代表国家和社会行使司法权的司法机关会独立地、居中地进行公允评判、裁决。司法机关的裁判活动仍然是防止税收行政机关滥用自己的权力和制止纳税人权利滥用，维系公共利益与私人利益相互尊重、相互促进的重要保障。同时这也是以私权制约公权和司法权制约立法权以及行政权的必然要求。司法权多为中央专属权，不宜分割划分，因其具有消极、被动性质（即不告不理原则），且具有全国一致之性质，故其不在地方。（注：参见葛克昌：《税法基本问题（财政宪法篇）》，167页，北京，北京大学出版社，2004。）

政府税权作为一种公权力，先天存在暴力、自我膨胀等弊症。诚如马歇尔大法官所言：征税权力是事关毁灭的权力。（注：See Mcculloch v.The State of Maryland et al.，1U.S.31（1819）.）并且在政府的所有权力中，征税权是最强大、最容易被滥用的权力。（注：See Loan Association v.Topeka，8U.S.65（1874）.）政府征税权内在地包含着的扩张本能，决定了它对人们的政治经济生活的影响可能比任何政治权力都更具有普遍性、持久性和深远意义。（注：参见全承相、吴彩虹：《政府征税权的扩张本性及其内外约束》，载《湖南科技大学学报（社会科学版）》，2012（6）。）从理论上说，任何公权力的运行都必须遵循谦抑原理。（注：参见叶姗：《中央银行何以理应谦抑行使货币发行权》，载《学术论坛》，2009（2）。）随着税权行使所导致的社会治理危机日益显现，解决税权的恣意与傲慢问题更加迫在眉睫。

现代国家是依赖强大政治权力建立的税收国家，受国家干预理论影响，以及基于应对经济周期的需要，税法不仅是国家生存之保障，也成为干预经济之手柄，于是税法领域最显著的特征是公权太过强大，私权太过弱小；而如果任由此状况存在，过于强大的公权不仅不利于私权的保护，而且由于与之相对应的私权过于弱小，将使公权缺乏制衡的对手而变得极其危险。（注：参见王惠：《试论税法谦抑性》，载《税务研究》，2011（2）。）

国家、政府或立法机构这类组织较之个人并非更具公平、有效使用财产的能力，他们的立法、行政活动可能比个人更少拥有理性。而作为拟人化的公共组织，国家与政府（尤其是代表国家或政府的官员）在某种意义上也是经济人，也有追逐财富的贪婪，有时其独立利益并非与社会利益一致而总是出现财政目标与社会经济目标偏离，如不再限制，必定从税收和税法上反映出来，由此造成私人财富的不安全和社会财富的浪费。故税权行使不可无度，更不可能代替市场而成为调节整个经济活动的决定性力量。

对国家而言，“谦抑”意味着国家征税应当有限、节制、节俭，其内在要求是国家税权的自我克制，通过税收立法来划定征税的范围、数量，征纳税双方权利（权力）义务，征纳税程序以及违法处罚程序等。对政府而言，谦抑性要求政府不得高估自己的能力、以正义守护者自居甚至对所有的市场风险和社会矛盾加以强势干预，肆意闯入经济自治领域、增加商品和服务的成本而导致社会经济失去活力，要求政府收敛其税权，做到税款“聚之有度，取之有道，用之有方”。而在具体的税收法律关系中，征税机关及其工作人员的“谦抑”包括谦和、谦让、谦逊之意；他们应明白“权力越谦抑，权利越自觉”的道理，坚守纳税人权利本位理念，以真诚谦和、热情周到、仁爱宽宏的态度对待纳税人。（注：参见王惠：《再论税法谦抑性——兼论税权谦抑与结构性减税》，载《江西社会科学》，2012（4）。）

（二）国民税权

所谓国民税权，是指在税收法律关系中，作为涉税主体一方的国民，亦即全体纳税人所拥有的权力和权利的合称。其不仅是征、纳税活动中，相对于征税主体而言的一个经济范畴和法律范畴，也是一个与政府所享有的税收权力和权利对等的概念。（注：参见刘冰：《国民税权的内涵界定及其引申》，载《改革》，2009（11）。）

国民的税权来自现代国家主权直接归属于国民的民主政治体制要求。既然主权属于国民，那么作为主权的派生物的税权理当归属于国民。从主体要素和国民主权的角度看，税权是国民基于主权享有者身份而享有的权利，不论该国民是否直接向国家缴纳税款，均依法享有税权。从税收是国民享受国家公共产品服务的对价看，国民税权是纳税人财产所有权所衍生的权利，是国民在承担让渡财产所有权义务的前提下享有的权利。国民纳税意味着丧失了部分的财产所有权，但同时获得了以特定的方式参与税收事务的权利。

国民税权是财产所有权的应有之义，财产所有权是生存权之物质保障，由此可见其重要性。国民税权可以分为宪法层面上的和税法层面上的。现代法治社会里，权利义务具有一致性、对等性。国民的纳税义务对应了国家的税权。国家在享有税权的同时，也必须承担一定的职责，那就是对国民税权的尊重，即应自觉地把税收开征、征管、使用置于国民意志的安排之下。在具体的税收法律关系中，国家和国民都应互相尊重对方的权利和履行自己的义务，从而使利益在两者之间得到较优的配置。

由于税收牵涉的是社会公共利益，而不仅仅是某个特定的民事主体个人的利益，所以国民税权首先体现为国民整体上的权利，这是宪法层面的权利，即税收决定权、税收知情权、税收使用权以及税收监督权。（注：有学者将国民税权在宪法层面上的权利归纳为财产权、生存权、平等权、自由权。参见杨卫红：《从税权控制的视角看纳税人权利的划分》，载《扬州大学税务学院学报》，2010（1）。）其次体现为一系列国民个体权利，这是税法层面的权利。这通常是指在税收征收管理法中所确定的在明确纳税义务的前提下，纳税人在税收征纳过程中所享有的一系列权利。（注：有学者将国民的基本税权概括为七点：（1）最低生活费等非课税权利；（2）接受“正当程序”的权利；（3）对违法课税处分等有接受救济的权利；（4）管理租税征收和用途等权利；（5）工薪阶层纳税者权利；（6）纳税者的个人秘密保护；（7）要求公开情报和参加财政预算安排的权利；等等。并且他还认为国民基本税权问题是一系列税法基本理论问题研究的出发点和基本立场，因此，应当将维护纳税者基本权利贯穿于税法理论的始终。只有把国民基本税权作为税法研究的核心概念，并在这种理论框架下研究税法的理论问题，才可能解决税法学的基本认识问题、本质问题。同时他还主张国民基本税权的具体化和现实化的程度，反映着一个国家的民主、和平与福利以及人权等等的保障水平。因为21世纪国家社会的和平、福利以及人权等的保障，是由国际社会各国的纳税者基本权的具体化和现实化的程度来决定的。参见［日］北野弘久、姚轩鸽：《21世纪是和平·福利的租税国家社会》，载《中国经济时报》，2005-06-23，第4版。）比如《中华人民共和国税收征收管理法》第8条规定：纳税人、扣缴义务人有权向税务机关了解国家税收法律、行政法规的规定以及与纳税程序有关的情况；纳税人、扣缴义务人有权要求税务机关为纳税人、扣缴义务人的情况保密；税务机关应当依法为纳税人、扣缴义务人的情况保密；纳税人依法享有申请减税、免税、退税的权利；纳税人、扣缴义务人对税务机关所作出的决定，享有陈述权、申辩权；依法享有申请行政复议、提起行政诉讼、请求国家赔偿等权利；纳税人、扣缴义务人有权控告和检举税务机关、税务人员的违法违纪行为。国民整体税权是国民个体税权实现的基础。国家税权与国民税权存在博弈和制衡关系，并最终决定税收在整个国民收入分配中的比例。

1.税收决定权

西方宪政发达史告诉我们，税权是国家主权不可分割的有机组成部分，属于一国“财政主权”的范畴，就权力主体而言，税权的最终“所有者”和“受益者”是人民，代议机关是税权的“占有者”，而行政机关仅仅是税权的具体执行者和“使用者”。因此，经人民同意由“代议机关”代表纳税人掌握国家的“钱袋子”是西方宪政诸国普遍的制度安排和宪法通例。（注：参见刘丽：《税权的宪政解读：概念重构抑或正本清源》，载《湖南大学学报（社会科学版）》，2011（6）。）

税收决定权即国民决定税收课征及课征要素的权利。国民的税收决定权来源于体现“无代表，不纳税”的税收法定主义原则。依据税收法定主义原则，国家关于税收基本事务的决策应由代表国民意志的立法机关以颁布税法的方式来决定。税收的各构成要素都必须且只能由法律予以明确规定，没有法律依据，任何行政机关不得征税或减免税收。国民有权以法律规定的形式参与税法的讨论和制定，有权对税收立法发表自己的意见和看法。

2.税收知情权

知情权不仅仅局限于知道和了解国家的法律、法规以及执政党的大政方针，还应当包括政府掌握的一切关系到公民权利和利益、公民个人想了解并且应当让公民个人了解的其他信息。知情权是个人生存权与发展权的一部分，是民主社会的基石。公民的知情权是公民的基本权利之一，是公民参与国家管理、保护自身利益的前提。对于国民税权来说，税收知情权是国民对本人、本国乃至世界税收状况、税收征管状况、税权实现和保护状况等有关信息获得的权利，是纳税人税收参与权实现的前提，也是纳税人税权保护的必要民主程序。（注：参见单飞跃、王霞：《纳税人税权研究》，载《中国法学》，2004（4）。）

在我国，国民的税收知情权在理论上已有论述，如有学者提出：“国民个人同样也可以享有税权，即有关税收的权利，如税收知情权、税收筹划权等”（注：张守文：《税权的定位与分配》，载《法商研究》，2000（1）。），但目前仍然缺乏现实的法律依据，还没有被确认为纳税人的实在权利。从表面来看，现行的《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则中似乎规定了纳税人税收知情权的内容，但并未提到纳税人应当有权了解税收征收之前的税法要素的确定过程和税收征收以后的使用情况。因此，每年全国人民代表大会开会审议预决算后，相关部门应当及时公布相关数字，以使全体国民获得相关财政收支情况信息。这些信息对于全体纳税人而言，是直接关系其切身利益的信息。

要落实国民的监督权，就必须使其真正享有知情权。知情权本来就是纳税人的一项重要权利，同时也是每个国民都应拥有的宪法性权利。据此，纳税人应当有权知道税收的征收依据和如何征收，知晓税款的去向，以及国家是否为自己提供了品质与数量相应的公共物品；有权知道自己的国家承受的负债是多少，是否潜伏着财政危机；等等。这样，才能更好地对政府的预算行为、税收行为、发债行为等进行监督，真正落实宪法赋予的监督权。反之，如果国民不能充分行使其知情权和监督权，不清楚税款的用途，就有可能对政府的征税行为、支出行为和举债行为的合法性产生怀疑，可能会因此从事税收逃避的行为，以及其他不遵从法律的行为，而这些行为，都会导致财政状况的恶化，并形成一种恶性循环的“取予关系”，进而可能诱发财政危机。（注：参见张守文：《财政危机中的宪政问题》，载《法学》，2003（9）。）

3.税收使用权

为何现代民主宪政肯认国家或公权力机关对于其辖区之人、事或物有课税权？主要是因为国家或公权力机关对于其辖区之人提供非国家或公权力机关不得、不能或不愿提供之公共服务。税收的全部意义在于保障国民对公共设施和利益的享受和满足，以获得其自身通过私权的运行所无法实现的生存与发展的必要条件。没有这些服务，其社会生活将因市场失效而转为不安全或无效率。此即国家机能或政府机能。（注：参见黄茂荣：《税法总论——法学方法与现代税法》，增订二版，第一册，5～6页，台北，植根法学丛书编辑室编辑，2005。）因此，税权首先反映的就是国民对税收的使用权，这种使用权指的是国民对国家所提供的公共产品“免费”使用的权利。

据统计，1982年至2005年期间，我国财政支出的前三项中，比重最大的是行政管理费，其次是经济建设费，而直接民生领域的文教、科学、卫生、社会保障支出所占比重最小。在此期间，文教、科学、卫生、社会保障支出增长了36倍，而行政管理费则大幅攀升到了76倍。（注：参见思源：《中国财政支出结构的过去、现在与未来——建立民生财政的设想》，载《炎黄春秋》，2008（4）。）尽管从1998年起，中国就向全世界宣布要从“建设型财政”向“公共财政”转变，但是近年来国民在教育、医疗以及住房等方面的负担仍然居高不下，这与全体国民的税收付出不成比例，有违国民的税收使用权。当然，国民对公共产品的享受不具有排他性，并且也不能与他人利益相抵触。

4.税收监督权

税收监督权是指国民为了全体纳税人利益，对国家机关的税款缴纳、征管和使用等各个环节进行监督的权利。国民的税收监督权既来源于其财产所有权，也来源于宪法的规定。比如《中华人民共和国宪法》第41条中规定，“中华人民共和国公民对于任何国家机关和国家工作人员，有提出批评和建议的权利；对于任何国家机关和国家工作人员的违法失职行为，有向有关国家机关提出申诉、控告或者检举的权利”。为确保交付的财产真正被用于国民、满足国民对公共产品的消费需要，国民对于国家税款的用途、去向应有相当程度的知情权、质询权、批评建议权，甚至可以允许国民有启动法定程序予以矫正的权利。

承认纳税人诉讼的根据在于：公共资金的违法支出，意味着纳税人本可以不被课以相应部分的税金，在每一纳税人被多课税的意义上，纳税人有诉之利益。20世纪90年代初，日本兴起一类以纳税人身份提起的要求公开交际费开支的诉讼。其中针对大阪府知事交际费案和针对厉木县知事交际费案，一直打到最高裁判所。两案的高等裁判所判决，倾向于要求全面公开交际费的开支情况，但最高裁判所却倾向于限定公开的范围，撤销了两案的高等裁判所判决、发回重审。此后，东京高等裁判所就东京都知事交际费案，在最高裁判所判决的范围内，作出尽可能多公开的判决。（注：参见梁慧星：《开放纳税人诉讼以私权制衡公权》，载《人民法院报》，2001-04-13，第3版。）

中国2006年也发生了纳税人诉讼，但很可惜的是没有得到法院支持。2005年湖南省常宁市财政局违反财政年度预算、违反购买公车的标准和购车定额购置了两台价值40万元的小轿车。当事人蒋石林在发现常宁市财政局此项违法行为后，及时向有关主管部门反映情况并要求常宁市财政局予以答复。在没有收到答复的情况下，蒋石林于2006年4月3日向常宁市人民法院提起行政诉讼，要求法院认定该财政局依法履行答复义务、认定该购车行为违法，并将违法购置的轿车收回国库，以维护纳税人的合法权益。但法院以不符合行政诉讼受案范围为由裁定不予受理。其实，“如果说存在障碍的话，只是程序法上所谓诉之利益、所谓当事人适格的理论。理论既然是人提出的，当然应根据实践检验的结果，予以修正”（注：梁慧星：《开放纳税人诉讼以私权制衡公权》，载《人民法院报》，2001-04-13，第3版。）。果真如此，国民税收监督权就可以得到更好的落实，国民的税权就可以得到更好的维护。（注：由于国民税权非本书研究的重点，下文将不再对之进行专门探讨。）

我国经济社会改革中的国民税权问题，集中体现为国民税权长期缺失这一基本现状。其不仅表现在国民整体税权形同虚设，国民个体税权零乱无章；同时，也体现为国民应有税权的缺位，国民法定税权的阙如，以及国民实有税权的弱化。个中原因既有理论认知的偏颇、体制陈旧的影响，又有法制建设层面的因素。（注：参见刘冰：《国民税权的内涵界定及其引申》，载《改革》，2009（11）。）

宪政的基本精神就是实现有限政府和权力制约。宪法不仅要授予国家以必要的权力，还应当有效地制约这种权力，授予权力的同时要更好地限定权力的边界，规范权力的行使，以切实地保障公民的基本权利。在制约国家权力的诸种方式中，税权控制不失为一种更为有力的方式，毕竟税权是从经济大权上为国家权力的行使戴上了“紧箍咒”，使得国家在税的征收与使用方面不能随心所欲、“行者无疆”。

在我国，税权控制对有限政府的实现具有非常重要的现实意义。计划经济时期，我国政府拥有几乎不受法律约束和控制的权力，其原因主要是当时政府的收入大部分是由工商税和国家所有制经济企业上缴的利润构成的，国家以此养活着自己，其行为当然不受约束与监督。而我国现行宪法对私有财产权保护的确认不单纯是受自由主义学说和天赋人权思想的影响，更主要的是考虑到“国家权力之恶”，防止公权力以各种借口恣意限制公民的基本权利，尤其是财产权，并进而使得公民的其他权利因财产权的受限而受到影响。毕竟随着政府收入越来越多地依赖于税，纳税人的私人财产遭受政府任意侵犯的可能性会不断增大，税权控制的紧迫性也由此不断增强。尤其是西方各国在推行福利制度的同时也不可避免地加重了公民的税收负担，使得局部社会矛盾进一步激化。

如果没有有效的税权控制，国家就犹如断了线的风筝，纳税人的财产权和人权的保障也就处于风雨飘摇之中。同样，控制住了税权，就等于控制住了这只风筝，风筝飞得再高、再远，线却始终牵在纳税人手中。（注：参见刘丽：《税权的宪政解读：概念重构抑或正本清源》，载《湖南大学学报（社会科学版）》，2011（6）。）

税权是税收法律关系的内容，对税权的理解可以从税收法律关系性质的争议中寻找端倪。（注：参见张富强：《论税权二元结构及其价值逻辑》，载《法学家》，2011（2）。）传统的税法理论视税法为特别行政法，把税的法律关系作为国民对国家的课税权的服从关系来理解，其主张国家课税权具有优越性。现代的税法理论将国家和纳税人的关系定性为债权者和债务者的互相对立的公法上的债务关系。国家课税权应被严格限制在法律规范的范围内，在税的法律关系中权力因素已退居次要地位（或应完全消失）。（注：参见［日］金子宏：《日本税法》，战宪斌、郑林根等译，19～20页，北京，法律出版社，2004。）

“税权”的权力主体是纳税人，而它在具体实践中是通过经由纳税人自身同意而产生的代议士来代表纳税人行使。它来源于每个纳税人对于保障自己权利的力量的放弃和让渡，而它的根本目的是更有效地保障纳税人的权利和共同利益。因而我们可以说，“税权”是以纳税人权利为基础和归依的。（注：参见王冬：《税权理论的反思与重塑》，载《人民论坛》，2012（20）。）

不过，对纳税人而言，因为纳税意味着私有财产的减少，但与自己缴纳的税款的“对价”——公共产品并不会真正以对价的公共产品返还给具体的纳税人。这便产生纳税人个人利益与社会整体利益的冲突，结果是不可避免会出现偷逃税等与社会利益、国家利益相违背的行为，故“谦抑性”要求纳税人从内心产生对征税权力的敬重和服从，抑制自己的违法冲动，并对正当合法的税收征管行为采取支持、配合、宽容的态度。鉴于税收的侵权性质，减税实属纳税人基于财产权、生存权保障而对国家征税权的抗辩，因而对于实现纳税人基本权利的减税政策，纳税人则应充分利用，积极、主动要求国家行使，以促使国家（政府）税权的谦抑。（注：参见王惠：《再论税法谦抑性——兼论税权谦抑与结构性减税》，载《江西社会科学》，2012（4）。）