任务二 把握增值税制度，正确计算应纳税额
任务目标
增值税是我国的第一大税种，也是涉及面最为广泛的税种。本任务通过对增值税特点以及增值税纳税人、征税范围、税率、应纳税额计算方法等内容的介绍，使学习者对我国现行增值税制度形成正确且基本完整的理解，初步形成正确计算增值税应纳税额的能力。
导入信息
据上海税务局网站消息，4月27日上午，上海市税务局会同财政、物价、旅游局及财政部驻上海专员办，就近期部分酒店借口“营改增”涨价，联合约谈沪上部分知名酒店集团。
《第一财经日报》率先报道的凯悦、洲际、万豪、希尔顿等国际酒店集团借“营改增”涨价事件，独家披露上述酒店在“营改增”之后，在保留原有的营业税基础上，再加收增值税（6％），这使得5月1日“营改增”之前上述酒店房价附加15％的服务费（含税），5月1日后均提高至21.9％，而增长的6.9个百分点均归结于5月1日全面推开的“营改增”。
本报记者了解到，此次被约谈的知名酒店集团，正是上述四家借“营改增”涨价的国际酒店集团。
会上，财税部门指出，增值税是全球各国普遍推行的、相对成熟的税种，是对商品（含应税劳务）流转过程中产生的增值额征税。经测算，酒店业“营改增”后，小规模纳税人实际税负比原营业税下降40％，减负效应明显；一般纳税人实际税负与原营业税相比基本持平或略有下降。财税部门同时强调，本次酒店业实施“营改增”，主要是计税方法发生变化，对这些酒店集团来说，销售价格不应该发生变化，更不应借此机会提价。
上海市旅游局表示，酒店行业属于高度竞争市场，主要定价依据是市场需求，由于经营成本上涨，合理范围内的提价无可厚非，但以“营改增”为借口实行涨价，甚至是联手涨价，不仅涉嫌垄断等不规范经营行为，更对市场产生了不良导向。希望各酒店集团珍惜品牌信誉，合法、诚信、规范经营，以实际行动积极支持国家重大税制改革。
上海市物价局向这些酒店集团提出价格提醒，认为部分酒店集团借“营改增”提价，涉嫌违反价格诚信、价格欺诈、串通涨价等违法违规行为，要求各酒店集团立即开展自查自纠，进一步规范价格行为，消除不利的社会影响。下一步，物价部门将组织开展市场巡查和重点检查，对经提醒仍不整改或整改不到位的企业，依据相关法律法规严肃处理。
与会知名酒店集团有关人士表示，将严格遵守国家有关法律法规，在吃透“营改增”政策内涵基础上，研究定价策略，与有关部门密切沟通协作，积极支持改革，不会给消费者增加额外负担。
此前，上述国际酒店借“营改增”涨价引起中央部门回应。财政部部长楼继伟接受人民日报记者采访时称：“我注意到近期有些酒店调价，价格调整本来是酒店的经营行为，但把涨价扣在‘营改增’头上，是一点道理都没有的。”
【信息来源：2016年04月27日16：26一财网转自：新浪财经】
内容阐述
确实，在2016年5月1日之前，鉴于即将全面推开“营改增”，引发了若干方面关于“营改增”是否会引起经营成本增加、是否会引起消费成本上涨、是否会导致经营利润减少等的担忧和热议，社会上曾经出现了诸如前述酒店借“营改增”之名提价、诸如有人宣扬要买房抢在“5·1”实施“营改增”之前等现象。
但是，“营改增”政策真的会造成经营成本增加、导致经营利润减少、引起房价上涨吗？答案是否定的。
实际上，全面推开“营改增”不仅对企业有着深远的影响，也会影响到老百姓的日常生活。例如，周先生的餐馆月营业收入大约在20万元，“营改增”前需要缴纳5％的营业税，也就是10000元。但营改增后，在征收率为3％的情况下，只需要缴纳200000÷（1+3％）×3％=5825.24元。按照这一比例，“营改增”将为周先生降低税负41.7％。周先生说：“少交的税负，可以增加到对餐馆的投入中，也能为顾客提供更精细化的服务。”再如，以个人进行二手房交易为例，过去征营业税5％时，如果房价是100万元的话，要交5万元的营业税；在房价100万元不变的情况下，营改增以后的税收负担是4.76％，少交税2400元。
那么，增值税到底是一种什么样的税收？其基本制度内容又是怎样的呢？我们该如何去面对2016年5月1日起全面推开的“营改增”政策呢？下面，我们将就增值税相关的一些内容为大家做全面的基本介绍。
一、增值税简识
（一）增值税的概念
增值税是对在我国境内销售货物，提供加工、修理修配劳务，进口货物，以及销售服务、无形资产或者不动产的单位和个人，就其取得的货物或应税劳务的销售额、应税行为销售额以及进口货物的金额计算税款的一种流转税。
或者说：增值税是对在我国境内销售货物，提供加工、修理修配劳务，进口货物，以及销售服务、无形资产、不动产的单位和个人取得的增值额为课税对象征收的一种税。
目前，我国的增值税基本规范具体包括两个部分：一是2008年颁布、2009年开始实施的《中华人民共和国增值税暂行条例》（以下简称《增值税暂行条例》）及其实施细则；二是以《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）（以下简称《营改增通知》）为核心的“营改增”试点规范。但是，二者之间的实质性政策取向、目标与意义以及基本原则与方法是高度一致的。
从计税原理上说，增值税是对商品生产和流通中各环节的新增价值或商品附加值进行征税，所以称为“增值税”。然而，由于新增价值或商品附加值在商品流通过程中是一个难以逐一地具体、准确计算的数据，因此，在增值税的实际计税操作上，一般采用间接计算办法，即：根据货物、应税劳务、服务、无形资产、不动产的销售额，按照规定税率计算税款，然后从中扣除上一道环节（即购进环节）已经缴纳的增值税款，其余额即是纳税人应缴纳的增值税税款。
（二）增值税的类型
增值税分为生产型增值税、收入型增值税和消费型增值税。
1.生产型增值税
生产型增值税是指计算增值税时，不允许扣除任何外购固定资产的价款，作为课税基数的法定增值额除包括纳税人新创造价值外，还包括当期计入成本的外购固定资产价款部分，即法定增值额相当于当期工资、利息、租金、利润等理论增值额和折旧额之和。从整个国民经济来看，这一课税基数大体相当于国民生产总值的统计口径，故称为生产型增值税。这种类型的增值税虽然不利于鼓励投资，但可以保证财政收入。
2.收入型增值税
收入型增值税是指计算增值税时，对外购固定资产价款只允许扣除当期计入产品价值的折旧费部分，作为课税基数的法定增值额相当于当期工资、利息、租金和利润等各增值项目之和。从整个国民经济来看，这一课税基数相当于国民收入部分，故称为收入型增值税。
此种类型的增值税从理论上讲是一种标准的增值税，但由于外购固定资产价款是以计提折旧的方式分期转入产品价值的，且转入部分没有逐笔对应的外购凭证，故给凭发票扣税的计算方法带来困难，从而影响了这种方法的广泛采用。
3.消费型增值税
消费型增值税是指计算增值税时，允许将当期购入的固定资产价款一次全部扣除，作为课税基数的法定增值额相当于纳税人当期的全部销售额扣除外购的全部生产资料价款后的余额。也就是说，消费型增值税是以销售收入减去投入生产的中间性产品价值和同期购入固定资产后的余额为计税依据的一种增值税。这种类型的增值税准许扣除购入的全部固定资产的已纳税款，即对所有外购项目价值（非本企业新创造的价值）都实施彻底的购进扣税法。因此，它最能体现增值税的计税原理，是最典型的增值税。
消费型增值税最宜规范凭发票扣税的计算方法，因为凭固定资产外购或者建设中发生的有关购进取得的符合抵扣要求的发票，可以一次性地或者分期地将其已纳税款（即进项税额）全部扣除，既便于操作，也便于管理，所以是三种类型中最简便、最能体现增值税优越性的一种类型。
（三）现行增值税的特点
1.普遍征收和多环节征收
现行增值税除农业生产环节（农业生产者销售自产的农产品免征增值税），在货物的生产、批发、零售和进口环节以及不动产的生产、销售等环节普遍征税；还延伸到提供加工、修理修配劳务；全面推开“营改增”试点后，进一步扩展到了销售服务、无形资产、不动产等。每经过一个环节，只要有增值额就征税，而且只对增值额征税。
2.实行价外税，消费者是税款的最终负担者
规范化的增值税均属于由生产经营者或者销售者缴纳，而由购买者或者消费者负担，是税款可以转嫁的间接税。
我国现行增值税采用价外税办法，即增值税税金不包含在销售价格内，将税款和价款明确划开，好处是更鲜明地体现增值税的转嫁性质，明确企业只是税款的缴纳者，消费者是税款的最终负担者，增强国家和企业之间分配关系的透明度。
3.同种产品或服务，只要其售价相同，则其税负相同，体现了公平税负原则
即是说，在增值税征纳方面，同一种产品或服务，不论经过多少流转环节，只要其最终售价相同，其总体税负就相同。
4.实行规范化的购进扣税法
现行增值税在计税方法上实行规范化的购进扣税法，即凭增值税专用发票注明的税款或者凭其他符合政策要求的规范化凭证计算的税款进行抵扣的办法。凭增值税专用发票注明的税款进行抵扣时，要求销售方在开出的增值税专用发票上，不仅要注明价款，还要注明税款；这样，对购进方来说，进项税额是发票上注明的，而非自己计算的，从而大大减轻了纳税人计算进项税额的工作量，而且使抵扣税额更加准确。这也体现了增值税在征收上的普遍性和连续性。
（四）全面“营改增”简介
增值税是世界上最主流的流转税种，与营业税相比具有许多优势，最大特点是能够最大限度地消除重复计税。2012年1月1日，我国在上海启动“营改增”试点，之后“营改增”试点的行业范围和地区范围不断拓展，至2015年覆盖交通运输业、邮政服务业、电信服务业以及七种现代服务业。据统计，2012年至2015年前期试点累计减税6412亿元。根据2016年的政府工作报告，“营改增”试点范围扩大到建筑业、房地产业、金融业、生活服务业，并将所有企业新增不动产所含增值税纳入抵扣范围。据此精神，2016年5月1日开始，我国营业税改征增值税试点全面推开。全面推开“营改增”试点后，预计2016年减税的金额将超过5000亿元，这是本届政府成立以来规模最大的一次减税。
全面实施“营改增”，一方面实现了增值税对货物和服务的全覆盖，基本消除了重复征税，打通了增值税抵扣链条，促进了社会分工协作，有力地支持了服务业发展和制造业转型升级；另一方面，将不动产纳入抵扣范围，比较完整地实现了规范的消费型增值税制度，有利于扩大企业投资，增强企业经营活力。
“营改增”不是刺激经济的权宜之计，而是着眼于长期的财税改革。只有在对企业“放水养鱼”的基础上培植和拓展税源，才能不断增强经济发展的动力和后劲。
二、增值税的纳税人
（一）基本规定
自2016年5月1日起，全面实行“营改增”，从此，除了《增值税暂行条例》规定的范围外，我国原来的“营业税”征税范围内涉及的各行业全面纳入增值税征税范围。根据《增值税暂行条例》和《营改增通知》“附件1”（《营业税改征增值税试点实施办法》）的规定，凡是在中华人民共和国境内销售货物，提供加工、修理修配劳务，销售服务、无形资产、不动产，以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税人，应当缴纳增值税。
此处所称“单位”是指国有企业、集体企业、私有企业、外商投资企业、外国企业、股份制企业、其他企业和行政单位、事业单位、军事单位、社会团体及其他单位；此处所称“个人”是指个体经营者和其他个人，包括中国公民和外国公民。
另外，还需要注意的是：
第一，根据《营改增通知》“附件1”第二条，单位以承包、承租、挂靠方式经营的，承包人、承租人、挂靠人（以下统称承包人）以发包人、出租人、被挂靠人（以下统称发包人）名义对外经营并由发包人承担相关法律责任的，以该发包人为纳税人。否则，以承包人为纳税人。
第二，《增值税暂行条例》第十八条的规定，中华人民共和国境外的单位或者个人在境内提供应税劳务，在境内未设有经营机构的，以其境内代理人为扣缴义务人；在境内没有代理人的，以购买方为扣缴义务人。扣缴义务人是指负有代扣代缴增值税义务的单位和个人。
（二）增值税一般纳税人和小规模纳税人的认定标准
《增值税暂行条例》和《营改增通知》“附件1”规定，我国增值税纳税人分为“一般纳税人”和“小规模纳税人”两类。纳税人的身份不同，所享受的政策待遇是有差异的，比如：前者可以使用增值税专用发票，而后者不能（小规模纳税人发生应税行为，购买方索取增值税专用发票的，可以向主管税务机关申请代开）；前者实行抵扣计税法（也称“一般计税方法”），而后者只能采用简易计税方法。
根据现行制度的规定，增值税“一般纳税人”和“小规模纳税人”的区分与认定，以年度应征增值税销售额为基本标准，并兼顾纳税人的会计核算水平。
1.年度销售额标准
年度应税销售额是划分“一般纳税人”和“小规模纳税人”的基本标准。
《增值税暂行条例实施细则》第二十八条规定：“条例第十一条所称小规模纳税人的标准为：（一）从事货物生产或者提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产或者提供应税劳务为主，并兼营货物批发或者零售的纳税人，年应征增值税销售额（以下简称应税销售额）在50万元以下（含本数，下同）的；（二）除本条第一款第（一）项规定以外的纳税人，年应税销售额在80万元以下的。本条第一款所称以从事货物生产或者提供应税劳务为主，是指纳税人的年货物生产或者提供应税劳务的销售额占年应税销售额的比重在50％以上。”《增值税暂行条例实施细则》第二十九条规定“年应税销售额超过小规模纳税人标准的其他个人按小规模纳税人纳税；非企业性单位、不经常发生应税行为的企业可选择按小规模纳税人纳税。”
《营改增通知》“附件1”第三条第二、三款的规定：“应税行为的年应征增值税销售额（以下称应税销售额）超过财政部和国家税务总局规定标准的纳税人为一般纳税人，未超过规定标准的纳税人为小规模纳税人。”“年应税销售额超过规定标准的其他个人不属于一般纳税人。年应税销售额超过规定标准但不经常发生应税行为的单位和个体工商户可选择按照小规模纳税人纳税。”
2014年1月1日起执行的国家税务总局公告2013年第75号规定，营改增试点实施前应税服务年销售额超过500万元的试点纳税人，应向国税主管税务机关申请办理增值税一般纳税人资格认定手续。试点纳税人试点实施前的应税服务年销售额按以下公式换算：
应税服务年销售额=连续不超过12个月应税服务营业额合计÷（1+3％）
综合上述规定可知：
（1）从事货物生产或者提供应税劳务的纳税人，以及从事货物生产或者提供应税劳务为主（即纳税人的货物生产或者提供劳务的年销售额占年应税销售额的比重在50％以上），并兼营货物批发或者零售的纳税人，年应征增值税销售额在50万元以下（含本数）的为小规模纳税人；年应征增值税销售额在50万元以上的为一般纳税人。
（2）从事货物批发或者零售经营的纳税人，年应税销售额在80万元以下（含本数）的为小规模纳税人；年应税销售额在80万元以上的为一般纳税人。
（3）从事销售服务、销售无形资产、销售不动产业务的，年应征增值税销售额在500万元以下（含本数）的，为小规模纳税人；年应征增值税销售额在500万元以上的，为一般纳税人。
（4）非企业性单位、不经常发生加工服务和修理修配劳务的企业，以及年应税销售额超过规定标准但不经常发生销售服务、无形资产、不动产的单位和个体工商户，可以选择按小规模纳税人纳税。
（5）不论年度销售额达到何种量化规模的个体工商户以外的其他个人，一律只能作为小规模纳税人，不可以认定为一般纳税人。
上述所谓“年度应税销售额”，是指纳税人在连续不超过12个月的经营期内累计应征增值税销售额，包括免税销售额。
另外，个人纳税人只能比照小规模纳税人执行。
2.会计核算水平
《增值税暂行条例》第十三条第二款规定：“小规模纳税人会计核算健全，能够提供准确税务资料的，可以向主管税务机关申请资格认定，不作为小规模纳税人，依照本条例有关规定计算应纳税额。”《营改增通知》“附件一”第四条第一款的规定：“年应税销售额未超过规定标准的纳税人，会计核算健全，能够提供准确税务资料的，可以向主管税务机关办理一般纳税人资格登记，成为一般纳税人。”此处的所谓会计核算健全，是指能够按照国家统一的会计制度规定设置账簿，根据合法的、有效的凭证核算，能够提供准确税务资料。
符合一般纳税人条件的纳税人应当向主管税务机关办理一般纳税人资格登记；而且，除国家税务总局另有规定外，一经登记为一般纳税人后，不得转为小规模纳税人。
主管税务机关应当在一般纳税人《税务登记证》副本“资格认定”栏内加盖由国家税务总局制定印模的“增值税一般纳税人”红色戳记。纳税人自认定机关认定为一般纳税人的次月起（新开业纳税人自主管税务机关受理申请的当月起），按照规定计算应纳税额，并按照规定领购、使用增值税专用发票。
三、增值税的征税范围
我国现行《增值税暂行条例》和《营改增通知》“附件1”规定：在中华人民共和国境内销售货物，或者提供加工、修理修配劳务，进口货物，以及销售服务、无形资产或者不动产的单位和个人，为增值税的纳税人，应当依照规定缴纳增值税。也就是说，我国增值税的征税范围总体上包括四大类有偿行为：销售货物；提供加工、修理修配劳务；进口货物；销售服务、无形资产或者不动产。
在此，需要明确的是，所谓“在中华人民共和国境内（以下简称境内）”，是指销售货物的起运地或者所在地在境内；或者提供的应税劳务发生在境内；或者服务（租赁不动产除外）或者无形资产（自然资源使用权除外）的销售方或者购买方在境内；或者所销售或者租赁的不动产在境内；或者所销售自然资源使用权的自然资源在境内；或者是财政部和国家税务总局规定的其他情形。但下列情形不属于在境内销售服务或者无形资产：境外单位或者个人向境内单位或者个人销售完全在境外发生的服务；境外单位或者个人向境内单位或者个人销售完全在境外使用的无形资产；境外单位或者个人向境内单位或者个人出租完全在境外使用的有形动产；财政部和国家税务总局规定的其他情形。所谓“有偿”，是指从购买方取得货币、货物或者其他经济利益。
（一）销售货物或者进口货物
货物，是指有形动产，包括电力、热力、气体在内。
销售货物，是指有偿转让货物的所有权。
（二）提供的加工、修理修配劳务
加工，是指受托加工货物，即委托方提供原料及主要材料，受托方按照委托方的要求，制造货物并收取加工费的业务。修理修配，是指受托对损伤和丧失功能的货物进行修复，使其恢复原状和功能的业务。
提供加工、修理修配劳务（以下称应税劳务），是指有偿提供加工、修理修配劳务。单位或者个体工商户聘用的员工为本单位或者雇主提供加工、修理修配劳务，不包括在内。
（三）销售服务、无形资产或者不动产
1.销售服务
销售服务，是指提供交通运输服务、邮政服务、电信服务、建筑服务、金融服务、现代服务、生活服务。
（1）交通运输服务。是指利用运输工具将货物或者旅客送达目的地，使其空间位置得到转移的业务活动。包括陆路运输服务、水路运输服务、航空运输服务和管道运输服务。
（2）邮政服务。是指中国邮政集团公司及其所属邮政企业提供邮件寄递、邮政汇兑和机要通信等邮政基本服务的业务活动。包括邮政普遍服务、邮政特殊服务和其他邮政服务。
（3）电信服务。是指利用有线、无线的电磁系统或者光电系统等各种通信网络资源，提供语音通话服务，传送、发射、接收或者应用图像、短信等电子数据和信息的业务活动。包括基础电信服务和增值电信服务。
（4）建筑服务。是指各类建筑物、构筑物及其附属设施的建造、修缮、装饰，线路、管道、设备、设施等的安装以及其他工程作业的业务活动。包括工程服务、安装服务、修缮服务、装饰服务和其他建筑服务。
（5）金融服务。是指经营金融保险的业务活动。包括贷款服务、直接收费金融服务、保险服务和金融商品转让。
（6）现代服务。是指围绕制造业、文化产业、现代物流产业等提供技术性、知识性服务的业务活动。包括研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、租赁服务、鉴证咨询服务、广播影视服务、商务辅助服务和其他现代服务。
（7）生活服务。是指为满足城乡居民日常生活需求提供的各类服务活动。包括文化体育服务、教育医疗服务、旅游娱乐服务、餐饮住宿服务、居民日常服务和其他生活服务。
2.销售无形资产
销售无形资产，是指转让无形资产所有权或者使用权的业务活动。无形资产，是指不具实物形态，但能带来经济利益的资产，包括技术、商标、著作权、商誉、自然资源使用权和其他权益性无形资产。其中：技术，包括专利技术和非专利技术；自然资源使用权，包括土地使用权、海域使用权、探矿权、采矿权、取水权和其他自然资源使用权；其他权益性无形资产，包括基础设施资产经营权、公共事业特许权、配额、经营权（包括特许经营权、连锁经营权、其他经营权）、经销权、分销权、代理权、会员权、席位权、网络游戏虚拟道具、域名、名称权、肖像权、冠名权、转会费等。
3.销售不动产
销售不动产，是指转让不动产所有权的业务活动。不动产，是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物等。
建筑物，包括住宅、商业营业用房、办公楼等可供居住、工作或者进行其他活动的建造物。
构筑物，包括道路、桥梁、隧道、水坝等建造物。
转让建筑物有限产权或者永久使用权的，转让在建的建筑物或者构筑物所有权的，以及在转让建筑物或者构筑物时一并转让其所占土地的使用权的，按照销售不动产缴纳增值税。
（四）视同销售货物行为
《增值税暂行条例实施细则》第四条和《营改增通知》第十四条的规定，下列行为视同销售货物：
（1）将货物交付其他单位或者个人代销。
（2）销售代销货物。
（3）设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外。
（4）将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费。
（5）将自产、委托加工或者购进的货物作为投资，提供给其他单位或者个体工商户。
（6）将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者。
（7）自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人。
（8）单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。
（9）单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。
（10）不动产用于对外投资、抵债的。
（11）财政部和国家税务总局规定的其他情形。
（五）关于增值税征税范围的几个特殊情形
（1）销售废品、下脚料。对工业企业生产中的废品以及工业企业（含非工业企业）、商业企业的下脚料和废旧包装物等进行销售时，应一律按照销售货物补缴增值税。
（2）纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及货物转让的，不征收增值税。
（3）修理费和“三包”收入。货物的生产企业为搞好售后服务，支付给经销企业的修理费用，作为经销企业为用户提供售后服务的费用支出。对经销企业从货物生产企业取得的“三包”收入，应按“修理修配”缴纳增值税。
四、增值税税率或征收率
全面推开“营改增”后，涉及征收增值税的行业众多、情形复杂，因而，使得增值税税率或者征收率呈现出多样性特点。总体上看，税率包括了17％、13％、11％、6％、零税率五种，征收率包括5％、3％两种。其中：
（一）17％税率的适用
17％的税率适用于销售货物、进口货物（适用13％的货物除外）、提供有形动产租赁服务。
（二）13％税率的适用
13％税率适用于以下货物的销售或进口：粮食、食用植物油；自来水、暖气、冷气、热水、煤气、石油液化气、天然气、沼气、居民用煤炭制品；图书、报纸、杂志；饲料、化肥、农药、农机、农膜；国务院规定的其他货物。
（三）11％税率的适用
11％的税率适用于提供交通运输、邮政、基础电信、建筑、不动产租赁服务，销售不动产，转让土地使用权。
（四）6％税率的适用
6％税率适用于以下五种应税行为：金融服务、增值电信服务、现代服务（不含租赁服务）、生活服务、销售无形资产（转让土地使用权除外）。
（五）零税率的适用
（1）纳税人出口货物（国务院另有规定的除外）。
（2）根据《营改增通知》“附件4”（《跨境应税行为适用增值税零税率和免税政策的规定》），“营改增”的零税率适用于境内单位和个人发生的跨境应税行为，具体包括：国际运输服务；航天运输服务；向境外单位提供的完全在境外消费的有关服务（研发服务、合同能源管理服务、设计服务、广播影视节目或作品的制作和发行服务、软件服务、电路设计及测试服务、信息系统服务、业务流程管理服务、离岸服务外包业务、转让技术）；财政部和国家税务总局规定的其他服务。
需要注意的是，按照《营改增通知》的规定，纳税人发生应税行为同时适用免税和零税率规定的，纳税人可以选择适用免税或者零税率；但一旦选择，36个月不得更改。实际上，零税率的优惠力度是大于免税的。
（六）3％征收率的适用
增值税的征收率统一为3％，适用于按简易计税方法计税的情形；但财政部、国家税务总局另有规定的除外（适用5％的情形即属于除外情形）。
（七）5％征收率的适用
现阶段，5％的征收率主要适用于“营改增”中特定类型的业务，具体包括以下情形：
第一，一般纳税人转让其2016年4月30日前取得或者自建的不动产，可以选择适用简易计税方法计税，按照5％的征收率计算应纳税额。
第二，小规模纳税人除个人转让其购买的住房外，转让其取得或者自建的不动产，按照5％的征收率计算应纳税额。
第三，房地产企业中的一般纳税人，销售自行开发的房地产老项目，可以选择适用简易计税方法，按照5％的征收率计税。
第四，房地产企业中的小规模纳税人，销售自行开发的房地产项目，按照5％的征收率计算当期应纳税额。
第五，个人转让其购买的住房，按照5％的征收率计算应纳税额。
第六，一般纳税人出租其2016年4月30日前取得的不动产，可以选择适用简易计税方法，按照5％的征收率计算应纳税额。
第七，小规模纳税人出租不动产（不含个体工商户出租住房），按5％的征收率计算应纳税额。
第八，其他个人出租不动产（不含住房），按照5％的征收率计算应纳税额。
第九，个体工商户和其他个人出租住房，按照5％的征收率减按1.5％计算应纳税额。
第十，中外合作生产石油、天然气，适用5％的征收率。
此外，关于增值税税率或者征收率的适用问题，还应当注意“兼营”的处理要求。按照《营改增通知》“附件2”（《营业税改征增值税试点有关事项的规定》）的要求，试点纳税人销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或不动产适用不同税率或征收率的，应当分别核算适用不同税率或征收率的销售额并分别适用相应的税率或者征收率，未分别核算销售额的，从高适用税率。
五、增值税减免的基本政策
（一）增值税减免税权利行使
纳税人发生应税行为适用免税、减税规定的，可以放弃免税、减税，依照有关规定缴纳增值税。放弃免税、减税后，36个月内不得再申请免税、减税。纳税人兼营免税、减税项目的，应当分别核算免税、减税项目的销售额；未分别核算销售额的，不得免税、减税。
纳税人发生应税行为同时适用免税和零税率规定的，纳税人可以选择适用免税或者零税率。
（二）增值税的起征点
纳税人销售额货物或应税劳务的，未达到国务院财政、税务主管部门规定的增值税起征点的，免征增值税；达到起征点的，全额计算缴纳增值税。小规模纳税人和个人发生销售服务、无形资产、不动产行为的，销售额未达到增值税起征点的，免征增值税；达到起征点的，全额计算缴纳增值税。
增值税起征点幅度如下：按期纳税的，为月销售额5000～20000元（含本数）；按次纳税的，为每次（日）销售额300～500元（含本数）。
需要强调的是，增值税起征点不适用于一般纳税人，包括登记为一般纳税人的个体工商户。
（三）增值税的免征
根据《增值税暂行条例》及其实施细则和《营改增通知》的有关规定，下列项目免征增值税：
（1）农业生产者销售的自产农产品。此处所称农业，是指种植业、养殖业、林业、牧业、水产业。农业生产者，包括从事农业生产的单位和个人。农产品，是指初级农产品，具体范围由财政部、国家税务总局确定。
（2）避孕药品和用具。
（3）古旧图书。此处所称古旧图书，是指向社会收购的古书和旧书。
（4）直接用于科学研究、科学试验和教学的进口仪器、设备。
（5）外国政府、国际组织无偿援助的进口物资和设备。
（6）由残疾人的组织直接进口供残疾人专用的物品。
（7）销售自己使用过的物品。此处所称自己使用过的物品，是指其他个人自己使用过的物品。
（8）对于以下自产货物或者劳务免征增值税：再生水、以废轮胎为原料生产的胶粉、以旧轮胎为原料生产的翻新轮胎、以掺兑废渣比例不低于30％的原料生产的特定建材产品、将污水加工为达标水的劳务。
（9）“营改增”的增值税小规模纳税人中，月销售额未达到2万元的企业或非企业性单位，免征增值税。2017年12月31日前，对月销售额2万元（含本数）至3万元的增值税小规模纳税人，免征增值税。
（10）根据2016年6月3日发布的《国务院办公厅关于加快培育和发展住房租赁市场的若干意见》（国办发〔2016〕39号）第十三条的规定，对个人出租住房月收入不超过3万元的，2017年底之前可按规定享受免征增值税政策。
（11）除北京市、上海市、广州市和深圳市之外的地区，个人将购买2年以上（含2年）的住房对外销售的，免征增值税；而在北京市、上海市、广州市和深圳市，个人将购买2年以上（含2年）的普通住房对外销售的，免征增值税。
（12）境内的单位和个人销售的下列服务和无形资产免征增值税，但财政部和国家税务总局规定适用增值税零税率的除外：
①下列服务：第一，工程项目在境外的建筑服务；第二，工程项目在境外的工程监理服务；第三，工程、矿产资源在境外的工程勘察勘探服务；第四，会议展览地点在境外的会议展览服务；第五，存储地点在境外的仓储服务；第六，标的物在境外使用的有形动产租赁服务；第七，在境外提供的广播影视节目（作品）的播映服务；第八，在境外提供的文化体育服务、教育医疗服务、旅游服务。
②为出口货物提供的邮政服务、收派服务、保险服务。为出口货物提供的保险服务，包括出口货物保险和出口信用保险。
③向境外单位提供的完全在境外消费的下列服务和无形资产：第一，电信服务；第二，知识产权服务；第三，物流辅助服务（仓储服务、收派服务除外）；第四，鉴证咨询服务；第五，专业技术服务；第六，商务辅助服务；第七，广告投放地在境外的广告服务；第八，无形资产。
④以无运输工具承运方式提供的国际运输服务。
⑤为境外单位之间的货币资金融通及其他金融业务提供的直接收费金融服务，且该服务与境内的货物、无形资产和不动产无关。
⑥财政部和国家税务总局规定的其他服务。
（13）未取得相关资质的纳税人从事按照国家有关规定应取得相关资质的国际运输服务项目。
（14）境内的单位和个人提供适用增值税零税率的服务或者无形资产，如果属于适用简易计税方法的，实行免征增值税办法。
（15）“营改增”试点期间免征增值税的项目。根据《营改增通知》“附件3”（《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》）的规定，有多达近四十种情形在营改增试点期间免征增值税。常见的主要有下列二十五种情形：
第一，托儿所、幼儿园提供的保育和教育服务。
第二，养老机构提供的养老服务。
第三，残疾人福利机构提供的育养服务。
第四，婚姻介绍服务。
第五，殡葬服务。
第六，残疾人员本人为社会提供的服务。
第七，医疗机构提供的医疗服务。
第八，从事学历教育的学校提供的教育服务。
第九，学生勤工俭学提供的服务。
第十，农业机耕、排灌、病虫害防治、植物保护、农牧保险以及相关技术培训业务，家禽、牲畜、水生动物的配种和疾病防治。
第十一，纪念馆、博物馆、文化馆、文物保护单位管理机构、美术馆、展览馆、书画院、图书馆在自己的场所提供文化体育服务取得的第一道门票收入。
第十二，寺院、宫观、清真寺和教堂举办文化、宗教活动的门票收入。
第十三，个人转让著作权。
第十四，个人销售自建自用住房。
第十五，纳税人提供的直接或者间接国际货物运输代理服务。
第十六，被撤销金融机构以货物、不动产、无形资产、有价证券、票据等财产清偿债务。
第十七，保险公司开办的一年期以上人身保险产品取得的保费收入。
第十八，纳税人提供技术转让、技术开发和与之相关的技术咨询、技术服务。
第十九，政府举办的从事学历教育的高等、中等和初等学校（不含下属单位），举办进修班、培训班取得的全部归该学校所有的收入。
第二十，家政服务企业由员工制家政服务员提供家政服务取得的收入。
第二十一，将土地使用权转让给农业生产者用于农业生产。
第二十二，涉及家庭财产分割的个人无偿转让不动产、土地使用权。
第二十三，土地所有者出让土地使用权和土地使用者将土地使用权归还给土地所有者。
第二十四，符合特定条件的担保机构从事中小企业信用担保或者再担保业务取得的收入（不含信用评级、咨询、培训等收入）3年内免征增值税。
第二十五，下列利息收入：国家助学贷款；国债和地方政府债；人民银行对金融机构的贷款；住房公积金管理中心用住房公积金在指定的委托银行发放的个人住房贷款；2016年12月31日前金融机构农户小额贷款；外汇管理部门在从事国家外汇储备经营过程中，委托金融机构发放的外汇贷款；统借统还业务中企业集团或企业集团中的核心企业以及集团所属财务公司按不高于支付给金融机构的借款利率水平或者支付的债券票面利率水平向企业集团或者集团内下属单位收取的利息。
另外，按照《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）的规定，纳税人发生应税行为同时适用免税和零税率规定的，纳税人可以选择适用免税或者零税率。
六、增值税纳税义务发生时间
纳税义务的承担，必须以纳税义务发生为条件。因此，从纳税人关于是否应当实际承担增值税纳税义务的判断、核算和税收征管机关依法确认纳税人是否正确履行纳税义务两个方面，无不以纳税义务发生时间为前提。
我国现行《增值税暂行条例》第十九条、《增值税暂行条例实施细则》第三十八条、《营改增通知》“附件1”第四十五条，对增值税纳税义务、扣缴义务发生时间作出了明确的规定。
（一）纳税人发生销售行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据
纳税人发生销售货物、服务、无形资产、不动产或者提供加工、修理修配劳务并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。所谓“收讫销售款项”，是指纳税人销售过程中或者完成后收到款项。所谓“取得索取销售款项凭据的当天”，是指书面合同确定的付款日期；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为销售完成的当天或者不动产权属变更的当天。
销售货物或者应税劳务时，理解“为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天”应当注意与销售结算方式的不同结合予以确认。具体包括以下六种情形：第一，采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售款或者取得索取销售款凭据的当天；第二，采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，为发出货物并办妥托收手续的当天；第三，采取赊销和分期收款方式销售货物，为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天；第四，采取预收货款方式销售货物，为货物发出的当天，但生产销售生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物，为收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天；第五，委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位的代销清单或者收到全部或者部分货款的当天，未收到代销清单及货款的为发出代销货物满180天的当天；第六，销售应税劳务，为提供劳务同时收讫销售款或者取得索取销售款的凭据的当天。
（二）纳税人提供建筑服务、租赁服务采取预收款方式
纳税人提供建筑服务、租赁服务采取预收款方式的，纳税义务发生时间为收到预收款的当天。
（三）转让金融商品
纳税人从事金融商品转让的，为金融商品所有权转移的当天。
（四）发生视同销售行为
纳税人发生视同销售情形的，其纳税义务发生时间为货物移送当天（代销除外）或者服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。
（五）进口货物
进口货物，为报关进口的当天。
（六）扣缴义务
增值税扣缴义务发生时间为纳税人增值税纳税义务发生的当天。
七、增值税应纳税额的计算方法
（一）增值税应纳税额的计税方法及其适用
根据现行《增值税暂行条例》及其实施细则和《营改增通知》“附加1”的规定，我国目前的增值税应纳税额计算方法有两种：“一般计税方法”（即“抵扣法”）和“简易计税方法”。具体适用规定如下：
（1）一般纳税人销售货物或提供加工、修理修配劳务时，除了税法规定采用简易征收办法计算增值税的以外，一般采用“抵扣法”计算应纳增值税税额的办法。
（2）“营改增”试点的一般纳税人发生销售服务、无形资产、不动产行为适用一般计税方法计税。但一般纳税人发生财政部和国家税务总局规定的特定应税行为，可以选择适用简易计税方法计税，但一经选择，36个月内不得变更。
（3）小规模纳税人和其他个人，不论其发生何种增值税应税销售行为，均只能适用简易计税方法。
（二）一般计税方法下应纳税额的计算
采用一般计税方法计算的应纳税额，是指当期销项税额抵扣当期进项税额后的余额。计算公式为：
应纳税额=当期销项税额-当期进项税额
当期销项税额小于当期进项税额不足抵扣时，其不足部分可以结转下期继续抵扣。
上述计算公式直观地反映了我国增值税的计算方法为间接计算法，即：不直接计算货物流转过程产生的增值额，而是首先计算货物的整体税负，然后从整体税负中扣除外购货物已经缴纳的税额。这一计算方法体现了增值税只对货物或者劳务或者应税行为价值中新增部分征税的基本原则。
因此，要计算一般纳税人增值税应纳税额，首先必须明确三个要素：“当期”“销项税额”和“进项税额”。
1.销项税额的计算
销项税额，是指纳税人发生销售货物、应税劳务或者销售服务、无形资产、不动产等行为时，按照销售额和增值税税率计算并向购买方收取的增值税额。销项税额计算公式为：
销项税额=销售额×税率
一般计税方法下的销售额不包括销项税额。如果纳税人采用销售额和销项税额合并定价方法的，应按照下列公式计算出不含税的销售额：
销售额=含税销售额÷（1+税率）
对于作为一般纳税人的出口企业出口国家不予退、免税货物的销项税额的计算，按照下述计算公式进行：
销项税额=（出口货物离岸价×外汇人民币牌价）÷（1+增值税税率）×增值税税率
另外，一般纳税人因销货退回或者折让而退还给购买方的增值税税额，应从发生销货退回或者折让当期的销项税额中扣减。
2.进项税额的计算
进项税额与销项税额是一个相对应的概念，是指纳税人购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，支付或者负担的增值税额。进项税额计算公式为：
进项税额=不含税购进额×税率
在开具增值税专用发票的情况下，销售方收取的销项税额同时就是购买方所支付的进项税额。
3.进项税额的抵扣
对于任何一般纳税人，由于其在经营活动中，既会发生销售货物或提供应税劳务的行为，又会发生购进货物或接受应税劳务的行为。因此，每一个一般纳税人都会有收取销项税额、支付进项税额的业务。增值税的核心就是用纳税人收取的销项税额抵扣其支付的进项税额，其余额为纳税人实际应缴的增值税额。
由于进项税额是一般纳税人计算应纳税额时可以抵扣的税额，对于纳税人应纳税额的多少起着重要作用，并直接关乎国家财政收入。因此，税法对于能够抵扣的进项税额做出了明确且严格的规定，这就意味着并不是所有支付的进项税额都是可以抵扣的。
因此，增值税征纳双方都必须依法正确确定哪些进项税额是准予抵扣的、哪些是不得抵扣的。
（1）准予抵扣的进项税额。根据有关规定，准予抵扣的进项税额包括：
第一，从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额。
第二，从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额。
上述两项规定说明，纳税人在进行增值税账务处理时，每抵扣一笔进项税额，就要有一份记录该进项税额的法定扣税凭证与之对应；没有从销售方或者海关取得注明增值税的法定扣税凭证，就不能抵扣相应的进项税额。
第三，购进农产品按扣除率计算的进项税额。即：购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13％的扣除率计算的进项税额。进项税额计算公式：
进项税额=买价×扣除率（13％）
第四，生产企业一般纳税人从专营废旧物资回收经营单位购入的免税废旧物资，可按照废旧物资回收经营单位开具的由税务机关监制的普通发票上注明的金额，按10％的扣除率计算的准予抵扣的进项税额。计算公式为：
进项税额=购进废旧物资金额×10％
（2）不动产进项税额的分期抵扣。根据《营改增通知》“附件2”（《营业税改征增值税有关事项的规定》）以及《不动产进项税额分期抵扣暂行办法》的规定，增值税一般纳税人2016年5月1日后取得并在会计制度上按固定资产核算的不动产，以及2016年5月1日后发生的不动产在建工程，其进项税额应按照有关规定分2年从销项税额中抵扣，第一年抵扣比例为60％，第二年抵扣比例为40％。但房地产开发企业自行开发的房地产项目，融资租入的不动产，以及在施工现场修建的临时建筑物、构筑物，其进项税额不适用上述分2年抵扣的规定。
增值税一般纳税人2016年5月1日后购进货物和设计服务、建筑服务，用于新建不动产，或者用于改建、扩建、修缮、装饰不动产并增加不动产原值超过50％的，其进项税额依照规定分2年从销项税额中抵扣。所谓分2年从销项税额中抵扣的购进货物，是指构成不动产实体的材料和设备，包括建筑装饰材料和给排水、采暖、卫生、通风、照明、通讯、煤气、消防、中央空调、电梯、电气、智能化楼宇设备及配套设施。上述进项税额中，60％的部分于取得扣税凭证的当期从销项税额中抵扣；40％的部分为待抵扣进项税额，于取得扣税凭证的当月起第13个月从销项税额中抵扣。
购进时已全额抵扣进项税额的货物和服务，转用于不动产在建工程的，其已抵扣进项税额的40％部分，应于转用的当期从进项税额中扣减，计入待抵扣进项税额，并于转用的当月起第13个月从销项税额中抵扣。
如果增值税一般纳税人销售其取得的不动产或者不动产在建工程时，尚未抵扣完毕的待抵扣进项税额，允许于销售的当期从销项税额中抵扣。
（3）不得抵扣的进项税额。下列情形下，不得抵扣进项税额：
第一，纳税人取得的增值税扣税凭证不符合法律、行政法规或者国家税务总局有关规定的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。
增值税扣税凭证，是指增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书、农产品收购发票、农产品销售发票和完税凭证。纳税人凭完税凭证抵扣进项税额的，应当具备书面合同、付款证明和境外单位的对账单或者发票。资料不全的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。
第二，用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产。其中涉及的固定资产、无形资产、不动产，仅指专用于上述项目的固定资产、无形资产（不包括其他权益性无形资产）、不动产。
纳税人的交际应酬消费属于个人消费。例如，产品外送，打上单位名称，叫广告宣传；不打名称叫交际应酬。
第三，非正常损失的购进货物，以及相关的加工修理修配劳务和交通运输服务。
第四，非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物（不包括固定资产）、加工修理修配劳务和交通运输服务。
第五，非正常损失的不动产，以及该不动产所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。
第六，非正常损失的不动产在建工程所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程。
第七，购进的旅客运输服务、贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务。
第八，纳税人接受贷款服务向贷款方支付的与该笔贷款直接相关的投融资顾问费、手续费、咨询费等费用，其进项税额不得从销项税额中抵扣。
第九，财政部和国家税务总局规定的其他情形。
上述第五、第六种情形中所称货物，是指构成不动产实体的材料和设备，包括建筑装饰材料和给排水、采暖、卫生、通风、照明、通讯、煤气、消防、中央空调、电梯、电气、智能化楼宇设备及配套设施。第三至第六种情形中所称“非正常损失”，是指因管理不善造成货物被盗、丢失、霉烂变质，以及因违反法律法规造成货物或者不动产被依法没收、销毁、拆除的情形。
（4）进项税额特殊情况的处理。
第一，一般计税方法的纳税人，兼营简易计税方法计税项目、免征增值税项目而无法划分不得抵扣的进项税额，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额：
不得抵扣的进项税额=当期无法划分的全部进项税额×（当期简易计税方法计税项目销售额+免征增值税项目销售额）÷当期全部销售额
主管税务机关可以按照上述公式依据年度数据对不得抵扣的进项税额进行清算。
第二，已抵扣进项税额的购进货物（不含固定资产）、劳务、服务，发生不得抵扣情形（简易计税方法计税项目、免征增值税项目除外）的，应当将该进项税额从当期进项税额中扣减；无法确定该进项税额的，按照当期实际成本计算应扣减的进项税额。
第三，已抵扣进项税额的固定资产、无形资产或者不动产，发生不得抵扣情形的，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额：
不得抵扣的进项税额=固定资产、无形资产或者不动产净值×适用税率
固定资产、无形资产或不动产净值，是指纳税人根据财务会计制度计提折旧或摊销后的余额。
第四，属于不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产、无形资产、不动产，发生用途改变，用于允许抵扣进项税额的应税项目，在取得合法有效的增值税扣税凭证的条件下，可在用途改变的次月按照下列公式计算可以抵扣的进项税额：
可以抵扣的进项税额=固定资产、无形资产、不动产净值÷（1+适用税率）×适用税率
第五，《不动产进项税额分期抵扣暂行办法》第九条规定，属于不得抵扣进项税额的不动产，发生用途改变，用于允许抵扣进项税额项目的，按照下列公式在改变用途的次月计算可抵扣进项税额。
可抵扣进项税额=增值税扣税凭证注明或计算的进项税额×不动产净值率
依此规定计算的可抵扣进项税额，不仅应取得2016年5月1日后开具的合法有效的增值税扣税凭证；而且计算确认的可抵扣进项税额，60％的部分于改变用途的次月从销项税额中抵扣，40％的部分为待抵扣进项税额，于改变用途的次月起第13个月从销项税额中抵扣。
第六，适用分期抵扣进项税额的不动产，已抵扣进项税额的，如果发生非正常损失，或者改变用途，专用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额：
不得抵扣的进项税额=（已抵扣进项税额+待抵扣进项税额）×不动产净值率
不动产净值率=（不动产净值÷不动产原值）×100％
需要指出的是，如若不得抵扣的进项税额小于或等于该不动产已抵扣进项税额的，应于该不动产改变用途的当期，将不得抵扣的进项税额从进项税额中扣减；如若不得抵扣的进项税额大于该不动产已抵扣进项税额的，应于该不动产改变用途的当期，将已抵扣进项税额从进项税额中扣减，并从该不动产待抵扣进项税额中扣减不得抵扣进项税额与已抵扣进项税额的差额。
第七，房地产开发企业中的一般纳税人，销售自行开发的房地产项目，兼有一般计税方法计税、简易计税方法计税、免征增值税的房地产项目而无法划分不得抵扣的进项税额的，应以《建筑工程施工许可证》注明的“建设规模”为依据进行划分。
不得抵扣的进项税额=当期无法划分的全部进项税额×（简易计税、免税房地产项目建设规模÷房地产项目总建设规模）
第八，纳税人适用一般计税方法计税的，因销售折让、中止或者退回而收回的增值税额，应当从当期的进项税额中扣减。
【例1-2-1】环球公司为增值税一般纳税人，2015年7月有关生产经营业务如下：
（1）销售甲产品给某公司，开具增值税专用发票，取得不含税销售额100万元；另外，开具普通发票，取得相应的送货运费收入7.02万元。
（2）将试制的一批应税新产品投资给B企业，成本价为50万元，成本利润率为10％，这批新产品暂无同类产品市场销售价格。
（3）购进A材料取得增值税专用发票，注明支付的货价款30万元、进项税额5.1万元；另外支付购货的运输费用2.22万元，取得运输公司（“营改增”试点单位）开具的增值税专用发票。
（4）购进生产用的设备一台，取得增值税专用发票，注明支付的价款30万元、进项税额5.1万元。
（5）销售乙产品，开具普通发票，取得含税销售额46.8万元。
（6）购进农业生产者销售的免税农业产品一批，收购价40万元，开具农产品收购发票。
（提示：假设上述业务中涉税凭证皆为合规。）
要求：计算该企业2015年7月应缴纳的增值税税额。
解析：
该企业7月份应纳增值税税额计算如下：
（1）销售甲产品的销项税额=100×17％+7.02÷（1+17％）×17％=18.02（万元）
（2）非货币性投资的销项税额=50×（1+10％）×17％=9.35（万元）
（3）外购A材料应抵扣的进项税额=5.1+0.22=5.32（万元）
（4）购进设备应抵扣的进项税额=5.1（万元）
（5）销售乙产品的销项税额=46.8÷（1+17％）×17％=6.8（万元）
（6）外购免税农产品应抵扣的进项税额=40×13％=5.2（万元）
（7）当期销项税额=18.02+6.8+9.35=34.17（万元）
（8）当期进项税额=5.32+5.1+5.2=15.62（万元）
2015年7月应缴纳的增值税税额=34.17-15.62=18.55（万元）
（三）简易计税方法下应纳税额的计算
简易计税方法下的应纳税额，是指按照销售额和增值税征收率计算的增值税额，不得抵扣进项税额。应纳税额计算公式：
应纳税额销售额征收率
简易计税方法的销售额不包括应纳税额。如果纳税人采用销售额和应纳税额合并定价方法的，按照下列公式计算转换为不含增值税的销售额：
销售额=含税销售额÷（1+征收率）
纳税人适用简易计税方法计税的，因销售折让、中止或者退回而退还给购买方的销售额，应当从当期销售额中扣减。扣减当期销售额后仍有余额造成多缴的税款，可以从以后的应纳税额中扣减。
【例1-2-2】某增值税小规模纳税人2015年7月购进货物20000元，销售货物25000元。
要求：计算该企业当月应纳增值税额。
解析：
当期不含税销售额=25000÷（1+3％）=24271.84（元）
当期应纳税额=24271.84×3％=728.16（元）
（四）进口环节增值税应纳税额的计算方法
凡是申报进入我国海关境内的货物，均应缴纳增值税。进口环节应纳增值税按照组成计税价格和适用的税率计算应纳税额，不得抵扣任何进项税额。计算公式为：
应纳税额=组成计税价格×税率
组成计税价格的计算公式是：
组成计税价格=关税完税价格+关税
=关税完税价格+关税完税价格×关税税率
一般贸易下的进口货物以海关审定的成交价格为基础的到岸价作为关税完税价格。
如果进口货物属于应税消费品，则组成计税价格公式中还应加上消费税额。
组成计税价格=关税完税价格+关税+消费税
=（关税完税价格+关税）÷（1-消费税税率）
=关税完税价格×（1+关税税率）÷（1-消费税税率）
【例1-2-3】华天公司2014年6月18日从国外进口一批原材料，关税完税价格为元，应缴纳的进口关税为元，消费税为元；增值税税率为。
要求：计算华天公司该批原材料进口环节应纳增值税税额。
解析：
组成计税价格=500000+50000+27500=577500（元）
增值税进项税额=577500×17％=98175（元）
【例1-2-4】华天公司2014年6月27日从外国进口另一批原材料（已验收入库），海关审定的关税完税价格为1000000元，应纳关税150000，消费税50000。该批材料适用17％的增值税税率。
要求：计算华天公司该批原材料进口环节应纳增值税税额。
解析：增值税税额=（1000000+150000+50000）×17％=204000（元）
八、增值税计税依据——“销售额”的确认与计算
根据前述关于一般计税方法和简易计税方法可知，销售额是直接关系确认纳税人应纳税额多少的关键因素之一。虽然在进项税额计算时是按照“购进额”决定，但“购进额”与“销售额”本身就是一个相对概念，只是同一内容的金额分别站在购进方和销售方角度形成的两种表达而已。所以，不论采用一般计税方法还是采用简易计税方法，在税率或征收率一定的条件下，直接决定应纳税额多少的因素就是“销售额”。“销售额”是增值税的计税依据。
需要强调的是，作为增值税计税依据的销售额，应当是不含增值税的销售额；如果是含税销售额的，应当转换为不含税销售额。
（一）关于“销售额”的基本规定
1.销售额的基本内容构成
《增值税暂行条例》第六条规定：“销售额为纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用，但是不包括收取的销项税额。”《营业税改征增值税试点实施办法》第三十七条规定：“销售额，是指纳税人发生应税行为取得的全部价款和价外费用，财政部和国家税务总局另有规定的除外。”
上述规定中的“价外费用”是指价外收取的各种性质的收费。包括价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、装卸费以及其他各种性质的价外收费。但下列情形不包括在内：
（1）受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税。
（2）同时符合以下条件的代垫运输费用：第一，承运部门的运输费用发票开具给购买方的；第二，纳税人将该项发票转交给购买方的。
（3）同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费：第一，由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费；第二，收取时开具省级以上（含省级）财政部门监（印）制的财政票据；第三，所收款项全额上缴财政。
（4）员工为本单位或者雇主提供取得工资的服务，或者单位或者雇主为员工提供的服务。
（5）其他以委托方名义开具发票代委托方收取的款项。例如，销售货物的同时代办保险等而向购买方收取的保险费，以及向购买方收取的代购买方缴纳的车辆购置税、车辆牌照费。
（6）财政部和国家税务总局规定的其他情形。
需要注意的是，税法规定各种性质的价外费用都要并入销售额计算征税，目的是防止以各种名目的收费减少销售额逃避纳税的现象。但根据国家税务总局规定：对增值税一般纳税人（包括纳税人自己或代其他部门）向购买方收取的价外费用和逾期包装物押金，应视为含税收入，在征税时换算成不含税收入再并入销售额。
【例1-2-5】鸿远公司（一般纳税人）当月销售货物取得不含税收入100000元，销售时向购买方收取手续费、包装费1170元，代购货方支付运输费1000元。
要求：计算鸿远公司当月的计税销售额。
解析：当期计税销售额=100000+1170÷（1+17％）=101000（元）
小规模纳税人的销售额不包括其应纳税额。小规模纳税人发生增值税行为采用销售额和应纳税额合并定价方法的，按下列公式计算销售额：
销售额=含税销售额÷（1+征收率）
2.混合销售、兼营行为销售额的确认原则
（1）混合销售。一项销售行为如果既涉及服务又涉及货物，为混合销售。从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售货物缴纳增值税；其他单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售服务缴纳增值税。这里，所谓从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户，包括以从事货物的生产、批发或者零售为主，并兼营销售服务的单位和个体工商户在内。
（2）兼营。纳税人兼营销售货物、劳务、服务、无形资产或者不动产，适用不同税率或者征收率的，应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额（未分别核算的，从高适用税率）。
纳税人兼营免税、减税项目的，应当分别核算免税、减税项目的销售额；未分别核算的，不得免税、减税。
3.增值税专用发票开票有误或者销售折让、中止、退回等情形销售额的处理原则
纳税人发生应税行为，开具增值税专用发票后，发生开票有误或者销售折让、中止、退回等情形的，应当按照国家税务总局的规定开具红字增值税专用发票；未按照规定开具红字增值税专用发票的，不得扣减销项税额或者销售额。
4.应税销售额的计量货币
销售额以人民币计算。如果纳税人按照人民币以外的货币结算销售额的，应当折合成人民币计算，折合率可以选择销售额发生的当天或者当月1日的人民币汇率中间价。纳税人应当在事先确定采用何种折合率，确定后12个月内不得变更。
（二）销售货物或者提供加工、修理修配劳务“销售额”的一般确定规则
销售货物或者提供加工、修理修配劳务，销售额为纳税人销售货物或者提供应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用，但是不包括收取的销项税额。
如果属于委托加工行为，那么，销售额只能包括不含税的加工费以及受托方代垫的辅助材料费用。如果是由受托方提供主要材料，则不属于税法规定的“委托加工”行为，而只能认定为一般的销售行为，只能按照销售货物确认销售额并计税。
（三）销售服务、不动产部分情形的“计税销售额”的一般确定规则
《营改增通知》附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》对下列销售服务、不动产的计税销售额的确认办法进行了明确的规定。
（1）贷款服务，以提供贷款服务取得的全部利息及利息性质的收入为销售额。在此需要说明的是，自结息日起，90天内发生的应收未收利息应按现行规定缴纳增值税（一般纳税人6％，小规模3％）；自结息日起90天后的发生的应收未收利息暂不缴纳增值税，待实际收到利息时，按规定缴纳增值税。
（2）直接收费金融服务，以提供直接收费金融服务收取的手续费、佣金、酬金、管理费、服务费、经手费、开户费、过户费、结算费、转托管费等各类费用为销售额。
（3）金融商品转让，按照卖出价扣除买入价后的余额为销售额。
转让金融商品出现的正负差，按盈亏相抵后的余额为销售额。若相抵后出现负差，可结转下一纳税期与下期转让金融商品销售额相抵，但年末时仍出现负差的，不得转入下一个会计年度。
金融商品的买入价，可以选择按照加权平均法或者移动加权平均法进行核算，选择后36个月内不得变更。
金融商品转让，不得开具增值税专用发票。
（4）经纪代理服务，以取得的全部价款和价外费用，扣除向委托方收取并代为支付的政府性基金或者行政事业性收费后的余额为销售额。向委托方收取的政府性基金或者行政事业性收费，不得开具增值税专用发票。
（5）融资租赁和融资性售后回租业务。
①经人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人，提供融资租赁服务，以取得的全部价款和价外费用，扣除支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息和车辆购置税后的余额为销售额。
②经人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人，提供融资性售后回租服务，以取得的全部价款和价外费用（不含本金），扣除对外支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息后的余额作为销售额。
③试点纳税人根据2016年4月30日前签订的有形动产融资性售后回租合同，在合同到期前提供的有形动产融资性售后回租服务，可继续按照有形动产融资租赁服务缴纳增值税。
继续按照有形动产融资租赁服务缴纳增值税的试点纳税人，经人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的，根据2016年4月30日前签订的有形动产融资性售后回租合同，在合同到期前提供的有形动产融资性售后回租服务，可以选择以下方法之一计算销售额：
第一，以向承租方收取的全部价款和价外费用，扣除向承租方收取的价款本金，以及对外支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息后的余额为销售额。
纳税人提供有形动产融资性售后回租服务，计算当期销售额时可以扣除的价款本金，为书面合同约定的当期应当收取的本金。无书面合同或者书面合同没有约定的，为当期实际收取的本金。
试点纳税人提供有形动产融资性售后回租服务，向承租方收取的有形动产价款本金，不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票。
第二，以向承租方收取的全部价款和价外费用，扣除支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息后的余额为销售额。
④经商务部授权的省级商务主管部门和国家经济技术开发区批准的从事融资租赁业务的试点纳税人，2016年5月1日后实收资本达到1.7亿元的，从达到标准的当月起按照上述第①、②、③点规定执行；2016年5月1日后实收资本未达到1.7亿元但注册资本达到1.7亿元的，在2016年7月31日前仍可按照上述第①、②、③点规定执行，2016年8月1日后开展的融资租赁业务和融资性售后回租业务不得按照上述第①、②、③点规定执行。
（6）航空运输企业的销售额，不包括代收的机场建设费和代售其他航空运输企业客票而代收转付的价款。
（7）试点纳税人中的一般纳税人（以下称一般纳税人）提供客运场站服务，以其取得的全部价款和价外费用，扣除支付给承运方运费后的余额为销售额。
（8）试点纳税人提供旅游服务，可以选择以取得的全部价款和价外费用，扣除向旅游服务购买方收取并支付给其他单位或者个人的住宿费、餐饮费、交通费、签证费、门票费和支付给其他接团旅游企业的旅游费用后的余额为销售额。但选择此种办法计算销售额的试点纳税人，向旅游服务购买方收取并支付的上述费用，不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票。
（9）试点纳税人提供建筑服务适用简易计税方法的，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额。
（10）房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目（选择简易计税方法的房地产老项目除外），以取得的全部价款和价外费用，扣除受让土地时向政府部门支付的土地价款后的余额为销售额。房地产老项目，是指《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期在2016年4月30日前的房地产项目；或者《建筑工程施工许可证》未注明合同开工日期或者未取得《建筑工程施工许可证》但建筑工程承包合同注明的开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目。
销售额的计算公式如下：
销售额=（全部价款和价外费用-当期允许扣除的土地价款）÷（1+11％）
当期允许扣除的土地价款=（当期销售房地产项目建筑面积÷房地产项目可供销售建筑面积）×支付的土地价款
其中：“当期销售房地产项目建筑面积”，是指当期进行纳税申报的增值税销售额对应的建筑面积；“房地产项目可供销售建筑面积”，是指房地产项目可以出售的总建筑面积，不包括销售房地产项目时未单独作价结算的配套公共设施的建筑面积；“支付的土地价款”，是指向政府、土地管理部门或受政府委托收取土地价款的单位直接支付的土地价款。
需要注意，在计算销售额时从全部价款和价外费用中扣除土地价款，应当取得省级以上（含省级）财政部门监（印）制的财政票据。
（11）房地产开发企业中的一般纳税人销售自行开发的房地产老项目适用简易计税方法计税的，以取得的全部价款和价外费用为销售额，不得扣除对应的土地价款。
（12）试点纳税人按照上述（4）～（10）种情形的规定从全部价款和价外费用中扣除的价款，应当取得符合法律、行政法规和国家税务总局规定的有效凭证；否则，不得扣除。
这里所说的“有效凭证”是指下列五种凭证：
①支付给境内单位或者个人的款项，以发票为合法有效凭证。
②支付给境外单位或者个人的款项，以该单位或者个人的签收单据为合法有效凭证，税务机关对签收单据有疑议的，可以要求其提供境外公证机构的确认证明。
缴纳的税款，以完税凭证为合法有效凭证。
④扣除的政府性基金、行政事业性收费或者向政府支付的土地价款，以省级以上（含省级）财政部门监（印）制的财政票据为合法有效凭证。
⑤国家税务总局规定的其他凭证。
（四）售价明显偏低或者偏高且不具有合理商业目的的，或者发生视同销售行为而无销售额时销售额的确定
根据《增值税暂行条例》第七条、《增值税暂行条例实施细则》第十六条以及《营业税改征增值税试点实施办法》第四十四条等规定，纳税人发生应税行为价格明显偏低或者偏高且不具有合理商业目的的，或者发生视同销售行为而无销售额的，主管税务机关有权按照有关规定进行销售额的核定。这里的所谓“不具有合理商业目的”，是指以谋取税收利益为主要目的，通过人为安排，减少、免除、推迟缴纳增值税税款，或者增加退还增值税税款。
主管税务机关应当按照下列顺序确定纳税人的销售额：
（1）按纳税人当月同类货物的平均销售价格确定。
（2）按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定。
（3）按组成计税价格确定。组成计税价格的公式为：
组成计税价格=成本×（1+成本利润率）
属于应征消费税的货物，其组成计税价格中应加计消费税额，即：
组成计税价格=成本×（1+成本利润率）+消费税税额
或 组成计税价格=成本×（1+成本利润率）÷（1-消费税税率）
公式中的成本是指：销售自产货物的为实际生产成本，销售外购货物的为实际采购成本。
公式中的成本利润率：按照1993年12月28日根据国家税务总局颁发的《增值税若干具体问题的规定》，确定为10％；属于应征消费税的货物，其成本利润率为《消费税若干具体问题的规定》中所规定的成本利润率；属于“营改增”试点内容的服务、无形资产、不动产，按相应规定执行。
【例1-2-6】某商场情人节前夕，将上月外购的2000块特制手表赠送给顾客，成本共计80000元，无同类产品销售价格；该产品的成本利润率为10％。
请问：该批赠送手表应否计征增值税？如果应当，那么计税销售额是多少？
解析：该批赠送手表应定性为视同销售行为计征增值税。其计税销售额应按“组成计税价格”执行。
组成计税价格=成本×（1+成本利润率）=80000×（1+10％）=88000（元）
【例1-2-7】某化妆品生产企业为增值税一般纳税人，2015年7月将自产的未投放市场的新型高级保湿水作为福利发给职工，该化妆品无销售价；已知生产总成本为21万元，化妆品适用消费税税率为30％。
请问：该批作为福利发给职工的保湿水的增值税计税销售额为多少？
解析：该批作为福利发给职工的保湿水根据增值税制度规定，应当以“视同销售”处理，属于增值税应征税的范围。但是，该批作为福利发给职工的保湿水又是尚未投放市场的新型产品，无符合规定的参照价格。因此，应当按照制度规定，由主管税务机关按照组成计税价格确认规定进行销售额的核定。同时，该批保湿水既属增值税征税范围，又是消费税应税消费品，因而，还必须根据“消费税应税消费品全国平均成本利润率”中的规定确定成本利润率。
组成计税价格=成本×（1+成本利润率）÷（1-消费税税率）
=210000×（1+5％）÷（1-30％）
=154350（元）
（五）特殊销售方式下的销售额的确定
除了遵循关于“销售额的基本规定”外，需要注意特殊的销售方式下的销售额的确定规则：
1.采取折扣方式销售
在现实生活中，纳税人采取的折扣方式一般可以分为折扣销售、销售折扣、销售折让三种。
1）折扣销售
折扣销售，又称为“商业折扣”，是指销售方在销售货物、应税劳务或者服务、无形资产、不动产等时，因购买方购货数量较大等原因而给予购买方的价格优惠。例如：单价20元，如购买10件以上可以享受10％的折扣，购买20件以上可以享受20％折扣。在这种情况下，由于折扣是在销售方实现销售时同时发生的，因此，税法规定：如果价款和折扣额在同一张发票上分别注明，可以按折扣后的余额作为销售额计算增值税；同时，为了防止购买方通过多抵扣进项税额来偷逃税收，税法还规定了如果纳税人将折扣另开发票，不论其在财务上如何处理，均不得从销售额中减除折扣额，应当全额计税。
这里需要注意的是：如果销售方将自产、委托加工和购买的货物用于实物折扣的，则该实物款额不能从货物销售额中减除，且该实物应按照《增值税暂行条例》“视同销售货物”中的“无偿赠与”计算征收增值税。
【例1-2-8】某时装公司销售给爱慕时装公司10000件服装，每件不含税价格为20元。由于爱慕时装公司购买数量多，该时装公司按原价的8折优惠销售。爱慕时装公司10日内付款。该时装公司将折扣部分与销售额同开在一张发票上。
请问：依恋时装公司该笔业务的销售额是多少？
解析：计税销售额=20×10000×80％=160000（元）
2）销售折扣
销售折扣，又称为“现金折扣”，是指销售方在发生增值税应税销售后，为了鼓励购买方及早偿还货物而协议许诺给予购买方的一种折扣优待。例如：销售方在货物销售后，为了及早地回笼资金，向购买方提出的信用条件为：2/10，1/20，n/30，即：10天内付款，可享受2％的折扣；20天内付款，可享受1％的折扣；30天内全价付款。由于销售折扣发生在销货之后，是一种融资性质的理财费用。因此，销售折扣不得从销售额中减除。
【例1-2-9】某时装公司销售给爱慕时装公司10000件服装，每件不含税价格为20元。由于爱慕时装公司购买数量多，该时装公司按原价的8折优惠销售，并提供2/10，n/20的销售折扣。爱慕时装公司10日内付款。该时装公司将折扣部分与销售额同开在一张发票上。
请问：该时装公司该笔业务的计税销售额是多少？
解析：计税销售额=20×10000×80％=160000（元）；2％的销售折扣额不得从销售额中减除。
3）销售折让
销售折让，是指销售货物、不动产等之后，由于其质量等原因，销售方需给予购买方的一种价格折让。因为销售折让是由于交易标的的质量引起销售额的减少，因此，对销售折让可以以折让后的货款为销售额；但必须具备税法规定的程序和凭证。
2.采取以旧换新方式销售货物
以旧换新，是指纳税人在销售自己的货物时，以折价方式收回旧货物，并以折价款冲抵货物价款的一种销售行为。由于销售货物与收购货物是两个不同的业务活动，销售额与收购额不能相互抵减，因此，税法规定：采取以旧换新销售货物的，应按新货物的同期销售价格确定销售额，不得扣减旧货的收购价格。
值得注意的是，考虑到金银首饰以旧换新业务的特殊情况，对金银首饰以旧换新业务，可以按照销售方实际收取的不含增值税的全部价款征收增值税。
【例1-2-10】某家电生产厂家“国庆”期间开展促销活动，购买某新款高级电风扇时，旧款风扇可折价80元；活动期间以旧换新出售某新款高级电风扇400台，单价480元。
请问：该生产厂家本次促销活动业务产生的应税销售额是多少？
解析：计税销售额=400×480÷（1+17％）=164102.56元
【例1-2-11】A商场采取以旧换新方式销售热水器，每台零售价2340元，3月份售出热水器200台，回收旧热水器150台，旧热水器折价120元/台，取得现金净收入为450000元。
请问：A商场本月销售热水器的计税销售额是多少？
解析：计税销售额=200×2340÷（1+17％）=400000（元）
3.采取还本销售方式销售货物
还本销售，是指纳税人在销售货物后，到一定期限由销售方一次或者分次退还给购买方全部或者部分的价款。这种方式实际上是一种具有融资性质的理财行为。因此，税法规定：采取还本销售方式销售货物，其销售额就是货物的销售价格，不得从销售额中减除还本支出。
4.采取以物易物方式销售
以物易物，是一种较为特殊的购销活动，是指购销双方不是以货币结算，而是以同等价款的货物相互结算，实现货物购销的一种方式。以物易物销售，销售方取得了实物收入，应作为销售处理。税法明确规定，以物易物双方都应作购销处理，以各自发出的货物核算销售额并计算销项税额；以各自收到的货物按规定核算购货额并计算进项税额。
应当注意的是，在以物易物活动中，应当分别开具合法的票据，如收到的货物不能取得相应的增值税专用发票或者其他合法票据的，则不得抵扣进项税额。
【例1-2-12】某卷烟厂销售卷烟400箱给各专卖店，取得不含税销售收入800万元；以卷烟40箱换回巨华建材公司价值80万元（不含税）的装饰材料，用于本厂办公楼建设。
请问：应当怎样计算确定该卷烟厂的销项税额？
解析：销项税额=（800+80）×17％=149.6（万元）
（六）包装物押金收入的处理
在实务中，纳税人在销售货物时为了促使购买方及早退回包装物以便周转使用，在收取货款的同时还收取包装物押金。因此，税法规定：纳税人为销售货物而出租出借包装物收取的押金，单独记账核算的，不并入销售额征税；但对于因逾期未收回包装物不再退还的押金，应当按所包装货物的适用税率计算销项税额。这里的“逾期”，是指按合同约定实际逾期或以1年为期限。对于收取1年以上的押金，无论是否退还，均应并入销售额征税。同时需注意的是，从1995年6月1日起，对销售除啤酒、黄酒以外的其他酒类产品而收取的包装物押金，无论是否返还以及会计上如何核算，均应当并入当期销售额征税。
【例1-2-13】A酿酒厂为一般纳税人，本月销售散装白酒10吨，出厂价格为3000元/吨（不含税）。同时收取包装物押金2340元，押金单独设账核算。
要求：计算该业务的产生的销项税额。
解析：销项税额=[3000×10+2340÷（1+17％）]×17％=5440（元）
【例1-2-14】2014年3月，金元酒厂销售粮食白酒和啤酒给小百花副食品公司，其中白酒开具增值税专用发票，收取不含税价款50000元，另外收取包装物押金3000元；啤酒开具普通发票，收取的价税合计款23400元，另外收取包装物押金1500元。小百花副食品公司按合同约定，于同年12月将白酒、啤酒包装物全部退还给金元酒厂，并收回全部押金。
请问：2014年3月，金元酒厂的增值税销项税额是多少？
解析：销项税额=（50000+3000÷1.17+23400÷1.17）×17％=12335.90（元）
需要指出的是，包装物押金不应混同于包装物租金。因为包装物租金在销售货物时作为价外费用已经并入销售额计算销项税额。
基本技能训练
一、项目名称
计算增值税应纳税额。
二、训练目的
通过模拟操作，在正确理解增值税制度基本内容的基础上，熟悉增值税销项税额、进项税额以及应纳税额的计算规则，并进而形成初步的增值税应纳税义务确认与应纳税额计算的。
能力三、操作步骤与要求
（1）根据增值税制度规定分别进行每一经济业务的涉税事项简单分析。
（2）计算每一经济业务事项发生的销项税额或者进项税额（同时判断进项税额可否抵扣）。
（3）计算当期发生的增值税应纳税额。
四、经济业务资料
某公司为增值税一般纳税人，主营业务包括电视机生产与销售，并下设一商场（分公司性质）从事商品流通业务。设定该公司取得的各项合法凭证已在当月通过主管税务机关的认证。
（1）该公司2016年6月的电视机产销业务中发生如下经济活动：
第一，2日，采取交款提货结算方式向甲家电商场销售电视机500台，本期同类产品不含税销售价格为3000元/台。由于商场购买的数量较大，按照协议规定，厂家给予商场售价5％的优惠，每台电视机不含税售价为2850元，货款全部以银行存款收讫。
5日，向乙家电商场销售彩电200台。为了尽快收回货款，厂家提供的现金折扣条件为4/10、2/20、n/30。
23日，全部收回货款，厂家按规定给予优惠。
第二，采取还本销售方式销售电视机给消费者20台，协议规定，每台不含税销售单价为4000元，5年后厂家将全部货款退还给购买方。共开出普通发票20张，合计金额为93600元。
第三，以20台电视机向丙单位等价换取原材料，电视机成本价为1800元/台，不含税销售单价为3000元。双方均按规定开具增值税专用发票。
第四，向丁商场销售电视机300台，不含税销售单价为3000元。丁商场在对外销售时发现有5台电视机存在严重质量问题，提出将该5台电视机作退货处理，并送达其当地主管国税机关开具的“进货退出或索取折让证明单”。公司随后将5台问题电视机收回，并按规定给丁商场开具了红字专用发票。
第五，向某大商场销售电视机1200台，对该大商场在当月20日内付清1200台电视机购货款，给予了5％的销售折扣。（该批电视机每台不含税销售价格为8800元。）
第六，将15台彩色电视机用于表彰本公司的“三八红旗手”。（该批电视机每台不含税销售价格为8800元。）
第七，采取以旧换新方式，从消费者个人手中收购旧型号电视机，销售新型号电视机100台，每台旧型号电视机折价为500元。（该批电视机每台不含税销售价格为8800元。）
（提示：此业务暂不考虑换入的旧电视机的进项税额。）
第八，购进生产电视机用的原材料一批，取得防伪税控系统增值税专用发票上注明的原材料价款为2800000元，增值税税额为476000元，材料已经验收入库。
第九，向重建中的地震灾区捐赠电视机200台。（该批电视机每台不含税销售价格为8800元。）
第十，从国外购进两台电视机检测设备，取得的海关开具的完税凭证上注明的增值税税额为187000元。
第十一，购进2辆别克轿车，用于企业经理业务专用。取得的增值税专用发票上注明的价款为500000元，税款为85000元。
第十二，月末盘点时发现，上月企业外购材料发生意外毁损，损失材料的成本为90000元。
（2）下属的商场分公司当月发生如下经济业务：
第一，销售特种空调取得含税收入177840元，同时提供空调安装服务收取安装费用19890元。
第二，采取以旧换新方式销售家用计算机50台，零售价为6552元/台，旧计算机收购价格为每台500元，实际收到零售收入302600元；采取以旧换新方式销售金项链36条，新项链零售单价为4800元，旧项链每条作价900元，实际收到零售收入140400元。
（提示：此业务暂不考虑换入商品应计的进项税额。）
第三，代销一批数码相机，按含税销售总额的5％提取代销手续费14391元。
第四，销售大米、小米、白面等粮食，取得零售收入293800元；销售蔬菜和水果，取得零售收入397760元。
第五，向某图书城销售图书、杂志，货物已经发出，并给图书城开具了货款为288000元的增值税专用发票。直到月底，商场尚未收到货款。
第六，情人节前夕，将上月外购的2000块特制手表赠送给顾客，成本共计80000元，无同类产品销售价格，该产品的成本利润率为10％。
第七，销售其他货物取得零售收入898560元。
第八，因产品质量问题，上月销售的两台空调被客户退货，商场按原零售价3042元/台给予退款后向厂家退货（退货手续符合规定），已经取得红字增值税专用发票。该空调不含税购进价格为每台2100元。
第九，从农户手中购进蔬菜和水果，收购凭证上注明的收购价格为200000元；支付运费，取得运输公司开具的专用发票上注明的运费为5000元。当月将收购的蔬菜和水果的30％用于商场职工集体福利。从粮食收购站购买粮食，取得的专用发票上注明的价款为68000元，税款为8840元。
第十，购进办公设备一台，取得防伪税控系统开具的增值税专用发票，发票上注明的支付货款为210000元，税款为35700元。
第十一，从小规模纳税人手中购进各种包装物和低值易耗品，取得普通发票，发票上列明的金额为82000元。
第十二，购入一批日用品，取得防伪税控系统开具的增值税专用发票，发票上注明的货款为600000元，税额为102000元。支付不含税货物运费为11800元，取得运输业增值税专用发票。
第十三，从国外购进一批高档家用电器，海关审定的关税完税价格为500000元，关税税率20％，按规定缴纳了增值税，并取得海关进口增值税专用缴款书。
第十四，支付经营用水、电费用，取得增值税专用发票，税额分别为7200元、28000元。
第十五，以分期付款方式从食品厂购进各类食品80000元，但本月尚未取得食品厂开具的增值税专用发票。