四、《政府会计准则》实务解析

（一）转变会计思维，明确会计主体

1.转变会计思维

目前我国各大高校的会计专业，在专业设置和教材配备的过程中，主要是以基础会计、财务会计、成本会计、税务会计、高级会计为脉络。基础会计主要是会计基础理论和原理；财务会计是以过去的工业企业会计为范本，基本不涉及或者很少涉及政府会计内容。

而《政府会计准则》与《企业会计准则》是两个平行的准则，是重要程度相当的准则。政府会计工作以《政府会计准则》为引领，以《政府会计制度》为指导。政府会计主体要意识到政府会计工作的重要性。

2.明确会计主体

在具体的会计实务中，我们要明确会计主体。这包含两层含义，首先是明确传统意义上会计前提中所说的会计主体，其次是明确会计主体的特色。

在企业中，会计主体是企业法人，也就是单位公章上的名字，而不是法定代表人。在政府会计中，会计主体是各级政府、各部门、各单位，而不是市长、局长、院长等。

与企业会计主体相比，政府会计主体的特色明显，但收入来源相对单一，单就收入而言，其会计监督的责任要重要于企业。因为每一笔流入的资金，都要审核其来源的渠道是否合法，来源有没有文件、通知、计划，有没有定价标准等。另外，还要分清专款专用、具体的收入核算项目。

对于资金流出而言，则更注重审核流出的合法性和合规性，即程序化的审批流程是监督管理的重要内容。

（二）把握会计准则之间的区别与联系

1.《政府会计准则》与《企业会计准则》的区别

《政府会计准则》与《企业会计准则》之间是联系政府会计与企业会计的重要体系。随着我国市场经济的快速发展，经济体制与财政体制发生了一定的变化，政府会计的职能也随之得到了进一步的拓宽和发展。作为政府会计中的一个特殊部分，政府会计与企业会计之间的差距逐渐缩小，两者的发展呈现了一定的趋同性，但由于政府会计与企业会计在属性、职能范围、工作方法等方面存在差异，《政府会计准则》与《企业会计准则》之间的差别仍然存在。

（1）核算基础不同

政府预算会计核算通常采用收付实现制，财务会计采用权责发生制核算，具体细节由财政部在会计制度中另行规定，而企业会计核算则按《企业会计准则》的规定采用权责发生制进行核算。

核算基础的不同使政府会计与企业会计反映收支的内容也存在差别。以收入为例，政府会计反映的收入是一个会计年度中实际收到的各种收入，主要包括财政补助收入、事业收入、经营收入、上级补助收入、附属单位上缴收入与其他收入等；而企业会计反映的收入内容，则是《企业会计准则》中收入实现条件所确认的能够导致所有者权益增加的内容，如销售商品收入、利息收入、劳动收入等。

（2）会计平衡公式不同

《政府会计准则》年度中间平衡公式为：资产+支出=负债+净资产+收入；年末平衡公式为：资产=负债+净资产，公式反映的是政府会计主体在业务运营过程中收支结余资产的增值情况，其为动态等式。为了更严格地监督行政事业单位各项支出的耗费情况，政府会计主体编制资产负债表时应以此公式为依据。

《企业会计准则》不论年度中间和年末，均采用以下会计平衡公式：资产=负债+所有者权益。与行政事业单位不同的是，该公式为静态平衡等式。该公式反映出企业与其所有者各自独立的原则，其也是企业编制资产负债表的重要理论依据。

（3）财务成果计算方法不同

政府会计主体的净收入和经营成果与企业的财务成果计算公式与计算方法不同。政府会计主体净收入的计算公式为：事业收入-事业支出=事业结余；经营收入-经营支出=经营结余。政府会计主体经营成果的计算方法为：每年年末进行结转，经营结余与事业结余转入“非财政补助结余分配”，按照年度计算财务成果。

企业净利润的计算公式为：主营业务收入-主营业务成本-主营业务税金+其他业务收入-其他业务支出+营业外支出-销售费用-管理费用-财务费用-所得税=净利润。企业经营成果的计算，按月进行结转，每期分别累加后反映企业的经营成果，按照年度计算财务成果。

2.《政府会计准则》与《企业会计准则》的联系

《政府会计准则》出台后，《政府会计准则》与《企业会计准则》之间的联系更为密切，主要体现在以下几点。

（1）会计核算账户趋于一致

《政府会计准则》将政府会计主体资产类账户中的“现金”转变为“库存现金”，将行政事业单位“对外投资”转变为“长期股权投资或长期债权投资”，同时还开设了“在途物品”“库存物品”“加工物品”账户，政府会计主体对材料与成品的财务管理力度将进一步加大。此外，为了强化对国有资产的管理以及核算，《政府会计准则》沿用《事业单位会计准则》，新增了“在建工程”与“固定资产累计折旧”等会计科目，该做法一方面使会计核算可以更客观地反映行政事业单位资产价值的实际消耗情况；另一方面也不影响行政事业单位支出预算。以上两项变化，均使得《政府会计准则》与《企业会计准则》的会计核算账户趋于一致。

（2）会计核算目标趋于统一

企业会计核算的目标在于明确委托人和被委托人之间的责任、义务和权利，以往的《事业单位会计准则》对这一原则的体现并不明确，而《政府会计准则》较为明确地体现了这一点，准确界定出委托人和被委托人之间的责任，使政府会计核算与企业会计核算的目标具有一致性。

（3）财务报告格式趋于一致

《政府会计准则》是在《事业单位会计准则》的基础上进一步完善形成的，政府会计报表与企业会计报表的格式已经趋于一致，政府会计报表的适用性和科学性得到进一步提高，同时也为政府财务管理及其内部业绩评价工作提供了更为详细和可靠的数据与资料。

（4）核算制度趋同

《政府会计准则》与《企业会计准则》在核算制度上进一步趋同，政府会计与企业会计在许多业务的处理以及财务管理的组织与实施方法上的相似性进一步增强。例如，引入了权责发生制，虽然目前政府会计核算基础与企业会计核算基础不完全相同，但引入权责发生制原则，使政府会计核算结果更有效地反映政府会计主体当期收入与支出的真实情况。此外，对收付实现制和权责发生制适用情况的说明，也使得政府会计核算一方面能够客观反映其资产与负债情况，另一方面也遵循了费用配比的原则。随着我国财政体制的不断完善和发展，政府会计主体与企业会计主体在财务核算业务上的界限将越来越模糊。