2.2 会计科目与账户

2.2.1 会计科目

会计要素是对会计对象的基本分类。但经济活动纷繁复杂，经济活动的发生必然会引起不同会计要素或者同一会计要素的具体内容发生增减变化。例如，以银行存款购买材料，银行存款减少的同时材料增加，银行存款和材料虽然都属于资产要素，但它们无论是经济实质还是实物形态都有所不同。资产要素的总量虽未发生变动，但其具体构成发生了变化。可见，会计要素仅能反映要素间的增减变化，不能详细反映各要素具体内容和内部结构的变动，对纷繁复杂的企业经济业务事项的反映显得过于粗略。为了全面、系统、详细地对各会计要素的具体内容及其增减变化情况进行核算和监督，为经济管理提供更加具体的、分类的数量指标，以满足经营管理及有关各方对会计信息的需要，必须对会计要素进行细化，要采用一定的形式，对每一个会计要素所反映的具体内容进行进一步分类，设置会计科目。

会计科目简称科目，是对会计要素的具体内容进行分类核算的项目，是进行会计核算和提供会计信息的基础。例如，为了核算和监督各项资产的增减变动，设置了“库存现金”“银行存款”“原材料”“固定资产”“无形资产”等科目。

至此，我们可以将会计对象、会计要素、会计科目三者之间的关系概括为图2-2所示的关系。

1.会计科目的设置原则

在实际工作中，会计科目是预先通过国家统一会计制度规定的，它是设置账户、处理账务所必须遵守的规则和依据，是正确组织会计核算的一个重要条件。企业在按照国家统一会计制度的规定设置会计科目时，应当遵循以下原则。

（1）合法性原则。为了保证会计信息的可比性，国家财政部门对企业使用的会计科目做了较为具体的规定。企业应当按照国家统一会计制度规定的会计科目，设置适用的会计科目。对于国家统一会计制度规定的会计科目，企业仍可以根据自身的生产经营特点，在不影响会计核算要求和财务报表指标汇总，以及对外提供统一的财务报表的前提下，自行增设、减少或合并某些会计科目，具有一定的灵活性。

（2）相关性原则。会计科目的设置是企业分类核算经济业务事项的基础，也是生成会计信息的基础。设置的会计科目应能够提供有关各方所需要的会计信息，满足信息使用者进行经济决策的需要。因此，企业必须充分考虑信息使用者对本企业会计信息的需求，考虑哪些会计信息与经济决策相关，以设置本企业适用的会计科目。例如，企业应当考虑本企业内部管理的要求，考虑强化内部经营管理和内部控制对会计信息的要求，为企业提高经营管理水平提供信息支持。

（3）实用性原则。企业应依据组织形式、所处行业、经营内容及业务种类等的不同，区别设置会计科目。会计核算的目的在于客观真实地反映企业经济活动情况，提供对经济决策有用的会计信息。因此，企业在合法性的基础上，应根据企业自身特点，设置符合企业实际情况的会计科目。对于本企业重要的经济业务事项，可以按照重要性原则的要求，对会计科目进行细分，设置更为具体的会计科目，以细化对经济业务事项的核算；对于一些不是很重要的经济业务事项或不经常发生的经济业务事项，可以对会计科目进行适当的归并。对于会计科目的名称，在不违背会计科目使用原则的前提下，可以结合本企业的实际情况，设置本企业特有的会计科目名称。

2.会计科目的分类

（1）按照提供会计信息的详细程度分类。会计科目按其所提供会计信息的详细程度不同，分为总分类科目和明细分类科目。

总分类科目又称总账科目或一级科目，是对会计要素的具体内容进行总括分类、提供总括信息的会计科目，如“固定资产”“原材料”“实收资本”“应付账款”等；明细分类科目又称明细科目，是对总分类科目做进一步分类，提供更详细、更具体会计信息的科目。如“应付账款”总分类科目按债权人名称或姓名设置明细分类科目，来具体反映应付哪个单位或个人的货款。

为了满足管理上的信息需要，有的总分类科目下设的明细科目较多，此时可在总分类科目与明细分类科目之间增设二级科目（也称子目）。一般情况下，会计科目分为三级（当然也有超过三级的情况，是否设置多级科目，取决于管理的需要），总分类科目统驭和控制所辖的明细分类科目，明细分类科目是对其所属的总分类科目的详细和具体说明。

会计科目按提供会计信息详细程度的分类及举例如表2-10所示。

（2）按照归属的会计要素分类。会计科目按其所归属的会计要素不同，通常分为资产类、负债类、共同类、所有者权益类、成本类、损益类6大类。

资产类科目是对资产要素的具体内容进行分类核算的项目，是用于核算资产增减变化，提供资产类项目会计信息的会计科目。按资产的流动性不同，资产类科目可进一步分为反映流动资产的科目和反映非流动资产的科目。反映流动资产的科目主要有“库存现金”“银行存款”“应收账款”“原材料”“库存商品”等科目，反映非流动资产的科目主要有“固定资产”“在建工程”“无形资产”等科目。

负债类科目是对负债要素的具体内容进行分类核算的项目，是用于核算负债增减变化，提供负债类项目会计信息的会计科目。按负债的偿还期限不同，负债类科目可进一步分为反映流动负债的科目和反映非流动负债的科目。反映流动负债的科目主要有“短期借款”“应付账款”“应付职工薪酬”“应交税费”等科目，反映非流动负债的科目主要有“长期借款”“应付债券”“长期应付款”等科目。

共同类科目是既有资产性质又有负债性质的科目，主要有“清算资金往来”“外汇买卖”“衍生工具”“套期工具”“被套期项目”等科目。

所有者权益类科目是对所有者权益要素的具体内容进行分类核算的项目，是用于核算所有者权益增减变化，提供所有者权益项目会计信息的会计科目。按所有者权益的形成和性质，所有者权益类科目可进一步分为反映资本的科目、反映直接计入所有者权益的利得和损失的科目、反映留存收益的科目。反映资本的科目有“实收资本（或股本）”“资本公积”“其他权益工具”等科目，反映直接计入所有者权益的利得和损失的科目是“其他综合收益”科目，反映留存收益的科目有“盈余公积”“本年利润”“利润分配”等科目。

成本类科目是对可归属于产品生产成本、劳务提供成本等的具体内容进行分类核算的项目，是用于核算成本的发生和归集情况，提供成本信息的会计科目。按成本的内容和性质的不同，成本类科目可进一步分为反映制造成本的科目和反映劳务成本的科目。反映制造成本的科目主要有“生产成本”“制造费用”等科目，反映劳务成本的科目是“劳务成本”科目。

损益类科目是对收入、费用，以及应计入当期损益的利得、损失等的具体内容进行分类核算的项目，是用于核算收入、费用、利得、损失的发生或归集，提供一定期间损益信息的会计科目。其中，反映收入的科目主要有“主营业务收入”“其他业务收入”等科目，反映利得的科目是“营业外收入”科目，反映费用的科目主要有“主营业务成本”“其他业务成本”“销售费用”“管理费用”“财务费用”等科目，反映损失的科目是“营业外支出”科目。

根据规定，工商企业常用的各类会计科目如表2-11所示。

2.2.2 账户

1.账户的概念

会计科目只是对会计要素的具体内容进行分类所形成的项目名称，还不能进行具体的会计核算。为了全面、连续、系统地反映和监督会计要素的增减变动，还必须设置账户。账户是用来记录会计科目所反映经济业务内容的工具，是分类反映会计要素增减变动情况及其结果的载体。账户是根据会计科目设置的，具有一定的结构。设置账户是会计核算的重要方法之一。

由于会计科目只是对会计要素的具体内容进行了分类，只有分类的名称而没有一定的格式，还不能把发生的经济业务连续、系统地记录下来，以形成经营管理所需的信息资料，所以，为全面、连续、系统地记录经济业务事项，还必须根据规定的会计科目设置账户，利用账户来记录各经济业务事项，以及由此引起的有关会计要素具体内容的增减变化及其结果。

2.账户的分类

账户是根据会计科目设置的，会计科目的性质和内容也就决定了账户的性质和内容。账户的分类与会计科目的分类一致，可根据其核算的经济内容、提供信息的详细程度及其统驭关系进行分类。

（1）根据核算的经济内容，账户分为资产类账户、负债类账户、共同类账户、所有者权益类账户、成本类账户和损益类账户。

有些账户还设有备抵账户。备抵账户又称抵减账户，是指用来抵减被调整账户余额，以确定被调整账户实有数额而设置的独立账户。例如，资产类账户中的“累计折旧”账户是“固定资产”账户的备抵账户，“累计摊销”账户是“无形资产”账户的备抵账户。

（2）根据提供信息的详细程度及其统驭关系，账户分为总分类账户和明细分类账户。

总分类账户又称为总账账户或一级账户，简称总账，是根据总分类科目设置的，用于提供总括分类核算资料和指标的账户。在总分类账户中，只使用货币计量单位反映经济业务事项。总分类账户可以提供概括的核算资料和指标，提供的是总括的会计信息。明细分类账户又称明细账户，简称明细账。它是根据明细分类科目设置的，用于提供明细核算资料和指标的账户，是对其总账资料的具体化和补充说明。对于明细账的核算，除用货币量度反映经济业务事项外，必要时还需要用实物量度或劳动量度从数量和时间上进行反映，以满足会计核算的需要。明细分类账可以进一步分为二级明细账、三级明细账等。

总分类账户与明细分类账户之间存在以下关系。

① 总分类账户对明细分类账户具有统驭控制作用。总分类账户和其所辖明细分类账户的核算内容相同，都是核算和反映同一经济业务事项，只不过二者反映内容的详细程度不同。总分类账户反映总括情况，提供的总括核算资料是对有关明细分类账户资料的综合；明细分类账户反映具体情况，提供的明细核算资料是对总分类账户资料的具体化。因此，总分类账户统驭和控制明细分类账户。

② 明细分类账户对总分类账户具有补充说明作用。总分类账户用于对会计要素各项目的增减变化进行总括反映，提供总括资料；而明细分类账户反映的是会计要素各项目增减变化的详细情况，提供的是某一具体方面的详细资料，有些明细分类账户还可以提供实物数量指标和劳动量指标等。因此，明细分类账户对总分类账户具有补充说明的作用，它从属于总账，是总账的从属账户。

③ 总分类账户与其所辖明细分类账户在总金额上应当相等。由于总分类账户与其所辖明细分类账户是根据相同的会计凭证登记的，它们所反映的经济内容相同，故总金额应当相等。也就是说，总分类账户余额应当等于所辖明细分类账户余额合计，总分类账户本期发生额应当等于所辖明细分类账户本期发生额合计。例如，“原材料”总分类账户与其所辖的“燃料”“辅助材料”等明细分类账户都用于反映原材料的收发及结存情况，“原材料”总分类账户的金额（包括期初余额、本期发生额和期末余额）与其所辖的“燃料”“辅助材料”等明细分类账户的总金额必然相等。

3.账户的基本结构

账户是用来记录经济业务的，具有3个作用：一是分门别类地记载各项经济业务事项，二是提供日常会计核算资料和数据，三是为编制财务报表提供依据。为此，账户不但要有明确的核算内容，还应该具有一定的格式，即结构。

账户的基本结构一般应包括下列内容。

（1）账户的名称（即会计科目）。

（2）日期和摘要（记录经济业务事项发生日期和概括说明经济业务事项的内容）。

（3）增加和减少的金额及余额。

（4）凭证号数（说明账户记录的依据）。

因发生经济业务事项而引起的各项会计要素的变动，从数量上看不外乎有增加和减少两种情况，因此，账户结构也相应地分为两个基本部分，即左、右两方，一方登记增加数，另一方登记减少数。另外，我国《企业会计准则》规定，企业应当采用借贷记账法记账。借贷记账法账户的基本格式如表2-12所示。

为便于说明，可将上述账户格式简化为 T 型账户或称为丁字账户，只保留借方和贷方，其他部分略去，并将余额写在账户的下方，如图2-3所示。

账户的“借方”和“贷方”分别用来记录经济业务事项发生所引起的会计要素的增加额和减少额。增加额和减少额相抵的差额，即为账户的余额。余额按其表示的时间不同，分为期初余额和期末余额。因此，在账户中记录的金额有期初余额、本期增加额、本期减少额和期末余额。本期增加额是指在一定时期内（月、季、年）记入账户的增加金额合计数，也叫本期增加发生额；本期减少额是指在一定时期内（月、季、年）记入账户的减少金额合计数，也叫本期减少发生额。本期发生额是一个动态指标，用于说明资产或权益的增减变动情况。本期增加发生额与本期减少发生额相抵后的差额，是本期的期末余额。余额是一个静态指标，用于说明资产或权益在某一时日增减变动的结果。本期的期末余额就是下期的期初余额。这4项金额间的关系可以用下列等式表示。

本期期末余额 = 本期期初余额 + 本期增加发生额-本期减少发生额

至于哪一方记录本期增加发生额，哪一方记录本期减少发生额，取决于账户的性质，将在下一节做详细介绍。

【例2-2】利华公司2017年9月“银行存款”账户记录的内容如表2-13所示。

该公司2017年9月所发生的全部银行存款交易与事项被完整地记录在了“银行存款”账户中。该账户提供了“两类四种”银行存款信息指标：银行存款本月月初结余（即2017年8月31日结余）900 000元；银行存款本月共计增加260 000元，共计减少190 000元；银行存款本月月末结余（即10月初结余）970 000元。银行存款的月初结余900 000元和月末结余970 000元，分别说明银行存款在9月月初和月末的结存数量，表明银行存款在这两个时点处的静态情况；该账户的本月发生额，分别说明了该公司在9月份共计取得（收到）了银行存款260 000元，共计支出了银行存款190 000元，表明了银行存款在会计期间内增减变化的动态情况。它们之间的关系为：

期末余额 970 000 元=期初余额 900 000 元+本期增加发生额 260 000 元-本期减少发生额190 000元

该公司“银行存款”账户用T型账户表示，如图2-4所示。

4.账户与会计科目的联系和区别

账户与会计科目是两个既相互联系又相互区别的概念，具体表现在以下方面。

首先，账户与会计科目是相互联系的。会计科目和账户所反映的会计要素的具体内容是相同的，两者口径一致，性质相同，都是体现对会计要素具体内容的分类。会计科目是账户的名称，也是设置账户的依据。账户是根据会计科目设置的，是会计科目的具体运用。因此，会计科目的性质决定了账户的性质。

其次，账户与会计科目是相互区别的。会计科目仅仅是账户的名称，不存在结构，而账户则具有一定的结构。会计科目仅说明反映的经济内容是什么，而账户不仅说明反映的经济内容是什么，还系统地反映和监督其增减变化及结余情况。会计科目的作用主要是为了设置账户，填制会计凭证，而账户的作用主要是提供某一具体会计对象的会计资料，为编制财务报表提供依据。

所以，没有会计科目，账户便失去了设置的依据；没有账户，会计科目就无法发挥作用。两者是相互依存的关系。

微课：会计科目与账户