5. 营改增问答：进项税抵扣的能与不能
对营改增纳税人而言，进项税抵扣是一个非常重要的问题，增值税少缴税或多缴税，多是因为进项税抵扣造成的。本文根据《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税［2016］36号，以下简称36号文）及有关法规的规定，分析进项税抵扣的有关问题，包括以下10个方面：
一、进项税抵扣的条件和逻辑
二、哪些进项税不能抵扣
三、进项税不能抵扣的原因
四、进项税转入——不能抵扣到能抵扣
五、进项税转出——能抵扣到不能抵扣
六、不得抵扣进项税的划分
七、进项税抵扣的风险——多抵扣
八、进项税抵扣的风险——少抵扣
九、进项税抵扣的经济效应
十、进项税抵扣风险的控制
一、进项税抵扣的条件和逻辑
（一）进项税抵扣的条件
进项税抵扣应具备三个条件：一是取得营改增之后的抵扣凭证；二是在规定时间内抵扣；三是认证通过。
抵扣凭证包括：增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书、农产品收购发票或销售发票、解缴税款的完税凭证。解缴税款的完税凭证，是指扣缴境外单位或个人的增值税时，自税务机关取得的完税凭证。抵扣凭证的开具时间必须在2016年5月1日及之后。
在规定时间内抵扣，是指在开票之日起180天内，认证通过后抵扣。如果超过180天，需要层报税务总局认证通过后抵扣。
认证通过是指在税局的增值税发票管理系统中，经过比对，确认发票及其载明的信息是真的，能保证开票方申报缴纳相应的销项税，才允许抵扣。
（二）进项税抵扣的逻辑
进项税抵扣的逻辑是：
1.是否可以抵扣
取得可抵扣凭证后，首先区分是否可以抵扣。
2.不能抵扣到能抵扣
取得抵扣凭证时不能抵扣，但是以后能抵扣。
3.能抵扣到不能抵扣
取得抵扣凭证时能抵扣，并且已经抵扣，以后又不能抵扣。
4.如何准确计算当期可以抵扣的进项税
每期申报时，需要做以下三项工作：
一是首先区分当期取得的进项税能否抵扣；
二是检查是否有以往不能抵扣，但是本期又可以抵扣的进项税，如果有，进项税转入；
三是检查是否有以往能抵扣并已经抵扣，但是本期又不能抵扣的进项税，如果有，进项税转出。
二、哪些进项税不能抵扣
根据36号文的规定，进项税不能抵扣，分为四种情况：用于某些特定项目；与非正常损失有关；购进特定服务；财政部和税务总局规定的其他情形。
（一）用于某些特定项目
购进的货物、劳务、服务、无形资产和不动产，如果用于以下项目，则相应的进项税不得抵扣。
1.用于简易计税方法计税项目；
2.用于免征增值税项目；
3.用于集体福利和个人消费。交际应酬费属于个人消费。
上述进项税，如果是固定资产、无形资产、不动产的进项税，必须是专门用于上述项目的，才不可以抵扣；如果是混用的，即也用于应税项目，则进项税可以全额抵扣。
（二）与非正常损失有关
与非正常损失有关的以下进项税不得抵扣：
1.与非正常损失的购进货物有关的进项税；
2.与非正常损失的在产品、产成品所耗用的货物有关的进项税，货物不包括固定资产；
3.与非正常损失的不动产有关的进项税；
4.与非正常损失的不动产在建工程有关的进项税。
非正常损失，是指被盗、丢失、霉烂变质，以及因违法被依法没收、销毁、拆除。需要指出的是，因着火造成的损失，不属于非正常损失。
有关的进项税，包括所有相关的进项税。以在建工程为例，相关的货物、设计服务、建筑服务等都不得抵扣。
（三）购进特定服务
购进以下服务的进项税不得抵扣：
旅客运输服务、贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务。
购进贷款服务不能抵，意味着支付银行贷款利息的进项税不得抵扣。
餐饮服务不能抵扣，但是住宿服务没规定不让抵扣，意味着住宿取得的进项税发票可以抵扣。
（四）财政部和税务总局规定的其他情形
目前主要是纳税人2016年5月1日之后取得的不动产和不动产在建工程，进项税分两年抵扣，第一年抵扣60%，第二年抵扣40%。不是绝对不让抵扣，而是分期抵扣，其作用在于缓解对税收收入的冲击。
三、进项税不能抵扣的原因
在理解不能抵扣的原因之前，我们先分析，为什么可以抵扣进项税？其原因在于，购进货物或服务后，纳税人销售货物或服务，有相应的销项税与进项税匹配，才允许进项税抵扣。
但是，与简易计税、免税项目、非正常损失有关的进项税，都不会有相应的销项税与其匹配，所以，不允许抵扣。
至于购进其他服务不许抵扣，购进固定资产和不动产分期抵扣，可能主要原因是保证收入。
四、进项税转入——不能抵扣到能抵扣
进项税转入，是指纳税人购入的，因专用于免税项目、简易征收项目而不能抵扣进项税的固定资产、无形资产、不动产，如果用途改变，比如也用于允许抵扣进项税的应税项目，则可在改变用途的次月，抵扣相应的进项税，具体按照下列公式计算：
可以抵扣的进项税额=固定资产、无形资产、不动产净值÷（1+适用税率）×适用税率
净值是指按照会计制度计提折旧或摊销后的余额。应有合法有效的增值税扣税凭证。
为了尽量扩大抵扣，纳税人购进固定资产、无形资产和不动产时，最好不要专用于免税项目和简易征收项目，而是与应税项目混用，这样就可以抵扣进项税。如果只能专用于免税项目和简易征收，也应在取得发票后，及时认证，但是暂不抵扣，为以后抵扣提供
便利。
五、进项税转出——能抵扣到不能抵扣
进项税转出，是指已经抵扣了进项税，但是又发生了不得抵扣的情形，应当将相应的进项税，自当期进项税中扣减；无法确定进项税的，按照实际成本计算应扣减的进项税额。举例如下：
A公司2016年1月购进一批原料，进项税是60万元，在2月申报1月增值税时，全额抵扣了；但是在3月份原料被盗，与被盗的原料对应的进项税是10万元，由于这10万元不会再产生与之匹配的销项税，所以这10万元不得抵扣；由于在2月申报时抵扣的60万元中，包含着不得抵扣的10万元，所以，应自3月其他可以抵扣的进项税中，转出10万元。
如果用于应税项目的固定资产、无形资产和不动产，在抵扣进项税后，又专门用于免税项目、简易征收项目或被依法拆除，也应计算不得抵扣的进项税。按下列公式计算：
不得抵扣的进项税额=固定资产、无形资产或不动产净值×适用税率
如果该转出的不转出，则会少缴增值税，将留下极大的隐患。为避免已经抵扣进项税的固定资产、无形资产、不动产再作进项税转出，纳税人应尽量维持固定资产用于应税项目。
六、不得抵扣进项税的划分
纳税人应该按照进项税抵扣的规定，及时区分不得抵扣的进项税。如果实在无法区分，按照下列公式计算不得抵扣的进项税：
不得抵扣的进项税额=当期无法划分的全部进项税额×（当期简易计税方法计税项目销售额+免征增值税项目销售额）÷当期全部销售额
主管税局可按照上述公式，依据年度数据对不得抵扣的进项税额进行清算。
七、进项税抵扣的风险——多抵扣
从上述规定可以看出，进项税抵扣的风险之一是多抵扣，一是抵扣了不该抵扣的进项税；二是该作进项税转出时，没有转出。
多抵扣进项税，导致纳税人少缴增值税。
八、进项税抵扣的风险——少抵扣
进项税抵扣的另一风险是少抵扣，一是该抵扣的，没有抵扣，例如没有在开票之日起180天之内认证通过，导致不能抵扣。二是该作进项税转入时，没有及时转入。
少抵扣进项税，导致纳税人多缴增值税。
九、进项税抵扣的经济分析
进项税抵扣的好处有两个：一是降低成本，二是缓解现金流压力。
进项税是纳税人自己在购进货物或服务时，支付给对方的，是自己花的钱，如果不能抵扣，则不能抵扣的进项税计入成本。能抵扣没有抵扣，则降低成本的好处也主动放弃了。
纳税人抵扣进项税，可以少缴税款，缓解现金流压力。
十、进项税抵扣风险的控制
为控制进项税抵扣的风险，纳税人应健全抵扣机制，包括制定发票管理制度、纳税申报流程制度等。通过制定发票管理制度，防止出现该取得发票没有取得发票、该及时抵扣没有及时抵扣的情况发生。通过纳税申报流程制度，及时发现应该作进项税处理的事项，该转出就及时转出，该转入就及时转入，防止多抵扣或少抵扣情况的发生。