6．个人独资企业分立，降低累进税率

纳税筹划思路

自2000年1月1日起，为了避免重复征税，个人独资企业和合伙企业停止征收企业所得税，对投资人比照个体工商户征收个人所得税。个体工商户所得税采用五级超额累进税率，最低一级税率为5%，最高一级税率为35%，应纳税所得额越高，适用的税率就越高，纳税人的平均税负就越高。因此，当个人独资企业拥有多项具有相对独立性的经营业务时，可以采用分立个人独资企业的方式创办多家个人独资企业，这样就可以降低每个企业的应纳税所得额，从而降低所适用的税率，并降低整体的税收负担。

对合伙企业的合伙人征收个人所得税也是比照个体工商户所得采用五级超额累进税率，一次获得的所得越多，所适用的税率就越高，因此，通过增加合伙企业的合伙人，就可以将合伙企业的所得分散，从而适用较低的税率，减轻合伙企业的税收负担。需要强调的是，增加的合伙人必须是真实的合伙人，也就是说，合伙人必须真正出资了（包括用其他方式出资，如知识产权或者实物），而不能单纯为了减轻合伙企业的税收负担而增加许多假的合伙人（合伙人并不存在，只是企业在申报个人所得税时虚报合伙人，或者将他人作为合伙人，但实际上与该他人约定，他们只是名义合伙人，并不参与企业收益的分配），因为雇用合伙人，企业的行为有可能被认定为避税，甚至被认定为偷税。

个人独资企业和合伙企业（简称企业）每一纳税年度的收入总额减除成本、费用以及损失后的余额，作为投资者个人的生产经营所得，比照个人所得税法的“个体工商户的生产经营所得”应税项目，适用5%～35% 的五级超额累进税率，计算征收个人所得税。

收入总额，是指企业从事生产经营以及与生产经营有关的活动所取得的各项收入，包括商品（产品）销售收入、营运收入、劳务服务收入、工程价款收入、财产出租或转让收入、利息收入、其他业务收入和营业外收入。

个人独资企业的投资者以全部生产经营所得为应纳税所得额；合伙企业的投资者按照合伙企业的全部生产经营所得和合伙协议约定的分配比例确定应纳税所得额，合伙协议没有约定分配比例的，以全部生产经营所得和合伙人数量平均计算每个投资者的应纳税所得额。

生产经营所得，包括企业分配给投资者个人的所得和企业当年留存的所得（利润）。

凡实行查账征税办法的，生产经营所得比照《个体工商户个人所得税计税办法》（国家税务总局令第35号）的规定确定。但下列项目的扣除依照下列规定执行：

（1）投资者的费用扣除标准为42000元/年。投资者的工资不得在税前扣除。

（2）个人独资企业和合伙企业向其从业人员实际支付的合理工资、薪金支出，允许在税前据实扣除。

（3）投资者及其家庭发生的生活费用不允许在税前扣除。投资者及其家庭发生的生活费用与企业生产经营费用混合在一起，并且难以划分的，全部视为投资者个人及其家庭发生的生活费用，不允许在税前扣除。

（4）企业生产经营和投资者及其家庭生活共用的固定资产，难以划分的，由主管税务机关根据企业的生产经营类型、规模等具体情况，核定准予在税前扣除的折旧费用的数额或比例。

（5）个人独资企业和合伙企业拨缴的工会经费、发生的职工福利费、职工教育经费支出分别在工资薪金总额2%、14%、2.5%的标准内据实扣除。

（6）个人独资企业和合伙企业每一纳税年度发生的广告费和业务宣传费用不超过当年销售（营业）收入15%的部分，可据实扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。

（7）个人独资企业和合伙企业每一纳税年度发生的与其生产经营业务直接相关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰。

（8）企业计提的各种准备金不得扣除。

实行核定应税所得率征收方式的，应纳所得税额的计算公式如下：

应纳所得税额=应纳税所得额×适用税率

应纳所得税额=收入总额×应税所得率

=成本费用支出额÷（1- 应税所得率）×应税所得率

应税所得率应按表2-4规定的标准执行。

企业经营多业的，无论其经营项目是否单独核算，均应根据其主营项目确定其适用的应税所得率。

企业与其关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用。不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其应纳税所得额的，主管税务机关有权进行合理调整。

关联企业，是指有下列关系之一的公司、企业和其他经济组织：

在资金、经营、购销等方面，存在直接或者间接的拥有或者控制关系。

直接或者间接的同为第三者所拥有或者控制。

在利益上具有相关联的其他关系。

投资者兴办两个或两个以上企业的（包括参与兴办，下同），年度终了时，应汇总从所有企业取得的应纳税所得额，据此确定适用税率并计算缴纳应纳税款。投资者兴办两个或两个以上企业的，根据上述规定准予扣除的个人费用，由投资者选择在其中一个企业的生产经营所得中扣除。

投资者兴办两个或两个以上企业，并且企业性质全部是独资的，年度终了后汇算清缴时，应纳税款的计算按以下方法进行：汇总其投资兴办的所有企业的经营所得作为应纳税所得额，以此确定适用税率，计算出全年经营所得的应纳税额，再根据每个企业的经营所得占所有企业经营所得的比例，分别计算出每个企业的应纳税额和应补缴税额。计算公式如下：

应纳税所得额=∑各个企业的经营所得

应纳税额=应纳税所得额×税率 - 速算扣除数

本企业应纳税额=应纳税额×本企业的经营所得÷∑各个企业的经营所得

本企业应补缴的税额=本企业应纳税额 - 本企业预缴的税额

实行查账征税方式的个人独资企业和合伙企业改为核定征税方式后，在查账征税方式下认定的年度经营亏损未弥补完的部分，不得再继续弥补。

个人独资企业和合伙企业对外投资分回的利息或者股息、红利，不并入企业的收入，而应单独作为投资者个人取得的利息、股息、红利所得，按“利息、股息、红利所得”应税项目计算缴纳个人所得税。以合伙企业名义对外投资分回利息或者股息、红利的，应按《财政部 国家税务总局关于印发〈关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定〉的通知》（财税〔2000〕91号）第5条精神（该条规定如下：个人独资企业的投资者以全部生产经营所得为应纳税所得额；合伙企业的投资者按照合伙企业的全部生产经营所得和合伙协议约定的分配比例确定应纳税所得额，合伙协议没有约定分配比例的，以全部生产经营所得和合伙人数量平均计算每个投资者的应纳税所得额）。生产经营所得，包括企业分配给投资者个人的所得和企业当年留存的所得确定各个投资者的利息、股息、红利所得，分别按“利息、股息、红利所得”应税项目计算缴纳个人所得税。

法律政策依据

（1）《中华人民共和国个人所得税法》（1980年9月10日第五届全国人民代表大会第三次会议通过，2011年6月30日第十一届全国人民代表大会常务委员会第二十一次会议第六次修正）。

（2）《中华人民共和国个人所得税法实施条例》（1994年1月28日中华人民共和国国务院令第142号发布，根据2011年7月19日《国务院关于修改〈中华人民共和国个人所得税法实施条例〉的决定》第三次修订）。

（3）《国务院关于个人独资企业和合伙企业征收所得税问题的通知》（国务院2000年6月20日发布，国发〔2000〕16号）。

（4）《中华人民共和国合伙企业登记管理办法》（1997年11月19日国务院令第236号发布，国务院2007年5月9日修订）。

（5）《个体工商户个人所得税计税办法》（国家税务总局2014年12月27日发布，国家税务总局令第35号）。

（6）《财政部 国家税务总局关于印发〈关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定〉的通知》（财政部 国家税务总局2000年9月19日发布，财税〔2000〕91号）。

（7）《财政部 国家税务总局关于调整个体工商户业主个人独资企业和合伙企业投资者个人所得税费用扣除标准的通知》（财政部 国家税务总局2006年4月10日发布，财税〔2006〕44号）。

（8）《财政部 国家税务总局关于调整个体工商户个人独资企业和合伙企业个人所得税税前扣除标准有关问题的通知》（财政部 国家税务总局2008年6月3日发布，财税〔2008〕65号）。

（9）《财政部 国家税务总局关于调整个体工商户业主个人独资企业和合伙企业自然人投资者个人所得税费用扣除标准的通知》（财税〔2011〕62号）。

纳税筹划图

纳税筹划案例

【例2-10】 刘先生在《中华人民共和国个人独资企业法》出台以后创办了一家个人独资企业，该个人独资企业经营范围主要是销售商品和加工、修理两项业务，刘先生负责销售商品业务，刘先生的妻子负责加工、修理业务。在2018年度，该个人独资企业取得销售纯收入40000元（扣除成本、费用、损失和税金），取得加工、修理纯收入30000元（扣除成本、费用、损失和税金）。该独资企业2018年度应纳所得税额：70000×30% -9750=11250（元）。该个人独资企业如何进行纳税筹划？（为简化计算过程，不考虑投资者的工资和生计扣除。）

筹划方案

刘先生可以通过分立个人独资企业的方式来进行纳税筹划，设立两个个人独资企业，一个专营销售业务，由自己负责管理，一个专营加工、修理业务，由其妻子负责管理。假设该企业2018年度经营收入不变，则该两个个人独资企业2018年度应纳所得税额：40000×20% -3750+ 30000×10% -750=6500（元）。经过纳税筹划，该家庭所创办的企业2018年度少纳个人所得税：11250-6500=4750（元）。

纳税筹划案例

【例2-11】 张先生与其妻子出资100000元创办一家合伙企业，二人分别拥有50% 的份额。该企业在2018年度获得利润总额200000元。该夫妻二人需要缴纳个人所得税额：（100000×30% -9750）×2=40500（元）。本案例如何进行纳税筹划？（为简化计算过程，不考虑投资者的工资和生计扣除。）

筹划方案

张先生可以通过增加合伙人，降低累进税率的方式进行纳税筹划，可以将其女儿和女婿、儿子和儿媳（或者其他关系亲密之人）全部作为合伙企业的合伙人。张先生夫妇出资6万元，女儿和女婿出资2万元，儿子和儿媳出资2万元。假设仍然获得利润总额10万元，根据出资，张先生夫妇分别获得6万元收益，其他四人分别获得2万元收益。该企业实际承担的个人所得税额：（60000×20% -3750）×2 +（20000×10% -750）×4=21500（元）。经过纳税筹划，该合伙企业2018年度实际缴纳的个人所得税降低了：40500-21500=19000（元）。