第四节 增值税的缴纳

一、增值税的纳税义务发生时间

增值税纳税义务发生时间是指增值税纳税义务人发生应税行为应承担纳税义务的起始时间。纳税义务发生时间一经确定，纳税人必须按此时间计算应纳税款。

（一）销售货物或者提供应税劳务的纳税义务发生时间

（1）纳税人销售货物或者提供应税劳务，其纳税义务发生时间为收讫销售款或者取得索取销售款凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。其中，收讫销售款或者取得索取销售款凭证的当天，具体可按销售结算方式的不同确定如下。

①采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售款或者取得索取销售款凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。

②采取托收承付和委托银行收款方式销售货物的，为发出货物并办妥托收手续的当天。

③采取赊销和分期收款方式销售货物的，为书面合同约定的收款日期的当天；无书面合同或者书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天。

④采取预收货款方式销售货物的，为货物发出的当天，但生产销售、生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物，为收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天。

⑤委托其他纳税人代销货物的，为收到代销单位的代销清单或者收到全部或者部分货款的当天；未收到代销清单及货款的，为发出代销货物满180日的当天。

⑥销售应税劳务的，为提供劳务的同时收讫销售款或者取得索取销售款凭据的当天。

⑦纳税人发生除将货物交付其他单位或个人代销或代销他人货物以外的视同销售货物行为，为货物移送的当天。

（2）进口货物的纳税义务发生时间为报关进口的当天。

（二）提供应税行为的纳税义务发生时间

（1）纳税人提供应税行为，其纳税义务发生时间为纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。纳税义务发生时间按结算方式的不同，具体如下。

（2）纳税人提供建筑服务、租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。

（3）纳税人从事金融商品转让的，为金融商品所有权转移的当天。

（4）纳税人发生视同销售行为的，其纳税义务发生时间为应税服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。

二、增值税的纳税期限

增值税的纳税期限分别为1日、3日、5日、10日、15日、1个月或者1个季度。纳税人的具体纳税期限，由主管税务机关根据纳税人应纳税额的大小分别核定；以1个季度为纳税期限的规定适用于小规模纳税人、银行、财务公司、信托投资公司、信用社，以及财政部和国家税务总局规定的其他纳税人。不能按照固定期限纳税的，可以按次纳税。

纳税人以1个月或者1个季度为一个纳税期的，自期满之日起15日内申报纳税；以1日、3日、5日、10日或者15日为一个纳税期的，自期满之日起5日内预缴税款，于次月1日起15日内申报纳税并结清上月应纳税款。

纳税人进口货物应当自海关填发税款缴纳书之日起15日内缴纳税款。

纳税人出口适用税率为零的货物，向海关办理出口手续后，凭出口报关单等有关凭证，可以按月向税务机关申报办理该项出口货物的退税。

三、增值税的纳税地点

增值税的纳税地点是指纳税人申报缴纳增值税税款的具体地点。

（1）固定业户应当向其机构所在地或者居住地主管税务机关申报纳税。总机构和分支机构不在同一县（市）的，应当分别向各自所在地主管税务机关申报纳税；经财政部和国家税务总局或其授权的财政和税务机关批准，可以由总机构汇总向总机构所在地主管税务机关申报纳税。

（2）固定业户到外县（市）销售货物的，应当向其机构所在地主管税务机关申请开具外出经营活动税收管理证明，向其机构所在地主管税务机关申报纳税。未持有其机构所在地主管税务机关核发的外出经营活动税收管理证明，到外县（市）销售货物或者提供应税劳务的，应当向销售地主管税务机关申报纳税；未向销售地主管税务机关申报纳税的，由其机构所在地主管税务机关补征税款。

（3）非固定业户应当向销售货物、应税劳务或应税行为发生地主管税务机关申报纳税；未申报纳税的，由其机构所在地或者居住地主管税务机关补征税款。

（4）其他个人提供建筑服务，销售或者租赁不动产，转让自然资源使用权，应向建筑服务发生地、不动产所在地、自然资源所在地主管税务机关申报纳税。

（5）进口货物应当由进口人或其代理人向报关所在地的海关申报纳税。

四、增值税的税收优惠

（一）《增值税暂行条例》规定的免税项目

（1）农业生产者销售的自产农产品。农业生产者包括从事农业生产的单位和个人。农业产品是指种植业、养殖业、林业、牧业、水产业生产的各类植物、动物的初级农产品。

（2）避孕药品和用具。

（3）古旧图书。古旧图书是指向社会收购的古书和旧书。

（4）直接用于科学研究、科学实验和教学的进口仪器和设备。

（5）外国政府、国际组织无偿援助的进口物资和设备。

（6）由残疾人的组织直接进口供残疾人专用的物品。

（7）销售的自己使用过的物品。自己使用过的物品，是指除游艇、摩托车和应征消费税的汽车外的个人自己使用过的物品。

（二）财政部、国家税务总局规定的其他减免税项目

1．资源综合利用产品和劳务增值税优惠政策

根据财税〔2015〕78号关于印发《资源综合利用产品和劳务增值税优惠目录》的通知规定，纳税人销售自产的资源综合利用产品和提供资源综合利用劳务，可享受增值税即征即退政策。目录中资源综合利用类别分为“共、伴生矿产资源”“废渣、废水（液）、废气”“再生资源”“农林剩余物及其他”“资源综合利用劳务”五大类。退税比例有30%、50%、70%和100%四个档次。

2．蔬菜流通环节免征增值税问题

经国务院批准，2012年1月1日起，免征蔬菜流通环节的增值税。

纳税人既从事销售蔬菜又销售其他增值税应税货物的，应分别核算蔬菜和其他增值税应税货物的销售额，未分别核算的，不得享受蔬菜增值税免税政策。

3．粕类产品免征增值税问题

豆粕属于征收增值税的饲料产品，除豆粕以外的其他粕类饲料产品，均免征增值税。

4．制种行业增值税政策

制种企业在下列生产经营模式下生产销售种子，属于农业生产者销售自产农业产品，应根据《中华人民共和国增值税暂行条例》的有关规定免征增值税。

（1）制种企业利用自有土地或承租土地，雇用农户或雇工进行种子繁育，再经烘干、脱粒、风筛等深加工后销售种子。

（2）制种企业提供亲本种子委托农户繁育并从农户手中收回，再经烘干、脱粒、风筛等深加工后销售种子。

5．债转股免征增值税政策

按债转股企业与金融资产管理公司签订的债转股协议，债转股原企业将货物资产作为投资提供给债转股新公司的，免征增值税。

6．节能服务公司免征增值税政策

节能服务公司实施符合条件的合同能源管理项目，将项目中的增值税应税货物转让给用能企业，暂免征收增值税。

（三）营业税改征增值税试点过渡政策的规定

1．免征增值税的项目

（1）托儿所、幼儿园提供的保育和教育服务，养老机构提供的养老服务，残疾人福利机构提供的育养服务，婚姻介绍服务，殡葬服务。

（2）残疾人员本人为社会提供的服务。

（3）医疗机构提供的医疗服务。

（4）从事学历教育的学校提供的教育服务以及学生勤工俭学提供的服务。

（5）农业机耕、排灌、病虫害防治、植物保护、农牧保险以及相关技术培训业务，家禽、牲畜、水生动物的配种和疾病防治。

（6）纪念馆、博物馆、文化馆、文物保护单位管理机构、美术馆、展览馆、书画院和图书馆在自己的场所提供文化体育服务取得的第一道门票收入。

（7）寺院、宫观、清真寺和教堂举办文化、宗教活动的门票收入。

（8）个人转让著作权。

（9）个人销售自建自用住房。

（10） 2018年12月31日前，公共租赁住房经营管理单位出租公共租赁住房。

（11）以下利息收入：①2016年12月31日前，金融机构农户小额贷款；②国家助学贷款；③国债、地方政府债；④中国人民银行对金融机构的贷款；⑤住房公积金管理中心用住房公积金在指定的委托银行发放的个人住房贷款。

（12）保险公司开办的一年期以上人身保险产品取得的保费收入。

（13）金融同业往来利息收入。

（14）纳税人提供技术转让、技术开发和与之相关的技术咨询、技术服务。

（15）福利彩票、体育彩票的发行收入。

2．增值税即征即退

（1）一般纳税人提供管道运输服务，对其增值税实际税负超过3%的部分实行增值税即征即退政策。

（2）经中国人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人中的一般纳税人，提供有形动产融资租赁服务和有形动产融资性售后回租服务，对其增值税实际税负超过3%的部分实行增值税即征即退政策。

3．个人出售购买住房增值税规定

个人将购买不足2年的住房对外销售的，按照5%的征收率全额缴纳增值税；个人将购买2年以上（含2年）的住房对外销售的，免征增值税。上述政策适用于北京市、上海市、广州市和深圳市之外的地区。

个人将购买不足2年的住房对外销售的，按照5%的征收率全额缴纳增值税；个人将购买2年以上（含2年）的非普通住房对外销售的，以销售收入减去购买住房价款后的差额按照5%的征收率缴纳增值税；个人将购买2年以上（含2年）的普通住房对外销售的，免征增值税。上述政策仅适用于北京市、上海市、广州市和深圳市。

（四）增值税起征点的规定

纳税人销售额未达到国务院财政、税务主管部门规定的起征点的免征增值税。个人发生应税行为的销售额未达到增值税起征点的，免征增值税；达到起征点的，全额计算缴纳增值税。增值税起征点不适用于登记为一般纳税人的个体工商户。

增值税起征点的幅度如下。

（1）按期纳税的，为月销售额5000～20000元（含本数）。

（2）按次纳税的，为每次（日）销售额300～500元（含本数）。

起征点的调整由财政部和国家税务总局规定。省、自治区、直辖市财政厅（局）和国家税务局应当在规定的幅度内，根据实际情况确定本地区适用的起征点，并报财政部和国家税务总局备案。

为了扶持小微企业发展，经国务院批准，自2013年8月1日起，对增值税小规模纳税人中月销售额不超过2万元的企业或非企业性单位，暂免征收增值税。为了进一步加大对小微企业的税收扶持力度，经国务院批准，自2014年10月1日起至2015年12月31日，对月销售额2万元（含本数）至3万元的增值税小规模纳税人，免征增值税。2015年8月27日，财政部和国家税务总局发文（财税〔2015〕96号）该政策延续至2017年12月31日。

（五）其他规定

（1）纳税人兼营免税、减税项目的，应当分别核算减税、免税项目的销售额，未分别核算的，不得减税、免税。

（2）纳税人销售货物、应税劳务、应税行为适用免税、减税规定的，可以放弃免税、减税，依照《营业税改征增值税试点实施办法》的规定缴纳增值税。放弃免税、减税后，36个月内不得再申请免税、减税。

纳税人发生应税行为同时适用免税和零税率规定的，纳税人可以选择适用免税或者零税率。

（3）安置残疾人单位既符合促进残疾人就业增值税优惠政策，又符合其他增值税优惠政策条件的，可同时享受多项增值税优惠政策，但年度申请退还增值税总额不得超过本年度内应纳增值税总额。

五、增值税专用发票的管理

增值税专用发票（以下简称专用发票），是增值税一般纳税人（以下简称一般纳税人）销售货物或者提供应税劳务和应税服务开具的发票，是购买方支付增值税税额并可按照增值税有关规定据以抵扣增值税进项税额的凭证。

增值税小规模纳税人需要开具专用发票的，可向主管税务机关申请代开。

一般纳税人应通过增值税防伪税控系统（以下简称防伪税控系统）使用专用发票。使用包括领购、开具、缴销、认证纸质专用发票及其相应的数据电文。防伪税控系统是指经国务院同意推行的，使用专用设备和通用设备，运用数字密码和电子存储技术管理专用发票的计算机管理系统。“专用设备”是指金税卡、IC卡、读卡器和其他设备。“通用设备”是指计算机、打印机、扫描器具和其他设备。

（一）不得领购使用专用发票的规定

一般纳税人有下列情形之一者，不得领购使用专用发票。

（1）会计核算不健全，即不能按会计制度和税务机关的要求准确核算增值税的销项税额、进项税额和应纳税额者。

（2）不能向税务机关准确提供增值税销项税额、进项税额、应纳税额数据及其他有关增值税税务资料者。

（3）有以下行为，经税务机关责令限期改正而仍未改正者：

①虚开增值税专用发票；

②私自印制专用发票；

③向个人或税务机关以外的单位买取专用发票；

④借用他人专用发票；

⑤未按规定的要求开具专用发票；

⑥未按规定保管专用发票和专用设备；

⑦未按规定申请办理防伪税控系统变更发行；

⑧未按规定接受税务机关检查。

有上列情形的一般纳税人，如已领购专用发票，主管税务机关应暂扣其结存的专用发票和IC卡。

（4）销售的货物全部属于免税项目者。

有上述情形的一般纳税人，如已领购使用专用发票，税务机关应收缴其结存的专用发票。

（二）不得开具专用发票的规定

一般纳税人有下列情形之一者，不得开具专用发票。

（1）向消费者个人销售服务、无形资产或者不动产。

（2）销售免税货物或提供免税劳务和服务，法律、法规及国家税务总局另有规定的除外。

（3）销售报关出口的货物，在境外提供应税劳务。

（4）将货物用于非应税项目。

（5）将货物用于集体福利或个人消费。

（6）提供非应税劳务（应当征收增值税的除外），转让无形资产或销售不动产。

（7）商业零售的烟、酒、食品、服装、鞋帽（不包括劳保专用的部分）、化妆品等消费品。

（8）向小规模纳税人销售应税项目，可以不开具专用发票。

（9）将货物无偿赠送他人的，可以不开具专用发票，但受赠者是一般纳税人的，可根据受赠者的要求开具增值税专用发票。

（三）专用发票的联次

专用发票由基本联次或者基本联次附加其他联次构成，基本联次为三联：发票联、抵扣联和记账联。发票联作为购买方核算采购成本和增值税进项税额的记账凭证；抵扣联作为购买方报送主管税务机关认证和留存备查的凭证；记账联作为销售方核算销售收入和增值税销项税额的记账凭证。其他联次的用途由一般纳税人自行确定。

（四）专用发票的开票限额

专用发票实行最高开票限额管理。最高开票限额是指单份专用发票开具的销售额合计数不得达到的上限额度。最高开票限额由一般纳税人申请，区县税务机关依法审批。税务机关应根据纳税人实际生产经营和销售情况进行审批，保证纳税人生产经营的正常需要。

（五）专用发票的开具要求

专用发票的开具要求如下。

（1）项目齐全，与实际交易相符。

（2）字迹清楚，不得压线、错格。

（3）发票联和抵扣联加盖财务专用章或者发票专用章。

（4）按照增值税纳税义务的发生时间开具。

开具的专用发票有不符合上述要求者，不得作为扣税凭证，购买方有权拒收。

六、增值税纳税申报表

增值税纳税申报资料包括纳税申报表及其附列资料和纳税申报其他资料。纳税申报表及其附列资料为必报资料。纳税申报其他资料的报备要求由各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局确定。

（一）纳税申报表及其附列资料

（1）增值税一般纳税人（以下简称一般纳税人）纳税申报表及其附列资料包括以下各项。

① 《增值税纳税申报表（一般纳税人适用）》。

② 《增值税纳税申报表附列资料（一）》（本期销售情况明细）。

③ 《增值税纳税申报表附列资料（二）》（本期进项税额明细）。

④ 《增值税纳税申报表附列资料（三）》（服务、不动产和无形资产扣除项目明细）。

一般纳税人销售服务、不动产和无形资产，在确定服务、不动产和无形资产销售额时，按照有关规定可以从取得的全部价款和价外费用中扣除价款的，需填报《增值税纳税申报表附列资料（三）》。其他情况不填写该附列资料。

⑤ 《增值税纳税申报表附列资料（四）》（税额抵减情况表）。

⑥ 《增值税纳税申报表附列资料（五）》（不动产分期抵扣计算表）。

⑦ 《固定资产（不含不动产）进项税额抵扣情况表》。

⑧ 《本期抵扣进项税额结构明细表》。

⑨ 《增值税减免税申报明细表》。

（2）增值税小规模纳税人（以下简称小规模纳税人）纳税申报表及其附列资料包括以下各项。

① 《增值税纳税申报表（小规模纳税人适用）》。

② 《增值税纳税申报表（小规模纳税人适用）附列资料》。

小规模纳税人销售服务，在确定服务销售额时，按照有关规定可以从取得的全部价款和价外费用中扣除价款的，需填报《增值税纳税申报表（小规模纳税人适用）附列资料》。其他情况不填写该附列资料。

③ 《增值税减免税申报明细表》。

（二）纳税申报其他资料

（1）已开具的税控机动车销售统一发票和普通发票的存根联。

（2）符合抵扣条件且在本期申报抵扣的增值税专用发票（含税控机动车销售统一发票）的抵扣联。

（3）符合抵扣条件且在本期申报抵扣的海关进口增值税专用缴款书、购进农产品取得的普通发票的复印件。

（4）符合抵扣条件且在本期申报抵扣的税收完税凭证及其清单，书面合同、付款证明和境外单位的对账单或者发票。

（5）已开具的农产品收购凭证的存根联或报查联。

（6）纳税人销售服务、不动产和无形资产，在确定服务、不动产和无形资产销售额时，按照有关规定从取得的全部价款和价外费用中扣除价款的合法凭证及其清单。

（7）主管税务机关规定的其他资料。

增值税主表的格式如表2-2所示，填表说明从略。