2.5 账户设置

账户是根据会计科目设置的、具有一定格式和结构、用以分类反映会计要素增减变动情况及其结果的载体。利用具有一定结构的账户记录交易或事项，全面系统地记录和反映各项经济业务所引起的资产变动情况。设置账户是会计核算的重要方法之一。

2.5.1 账户的基本结构

账户的内容具体包括账户名称，记录经济业务的日期，所依据记账凭证的编号，经济业务摘要，增减金额和余额等。账户分为左方（记账符号为借）、右方（记账符号为贷）两个方向，一方登记增加，另一方登记减少。账户的基本结构，如表2.2所示。

为了方便说明，我们将账户简化为T形账户来说明账户结构，如表2.3所示。

账户中登记本期增加的金额，成为本期增加发生额；登记本期减少的金额，成为本期减少发生额；增减相抵后的差额，称为余额，余额按照时间不同，分为期初余额和期末余额。其基本关系如下：

期末余额=期初余额+本期增加发生额-本期减少发生额

2.5.2 账户分类

账户可以按照其所提供的信息的详细程度及统驭关系不同分为总分类账户（简称总账账户或总账）和明细分类账户（简称明细账）。

总账也称一级账户，总账以下的账户统称为明细账。

例如，A公司购进一批原材料，以银行存款支付，则相应的会计分录是：

借：原材料——钢板——甲钢板

贷：银行存款

在账户中的结构，如表2.4所示。

账户按其所反映的经济内容不同分为资产类账户、负债类账户、所有者权益类账户、成本类账户、损益类账户等；按用途和结构分类，可分为盘存账户、结算账户、资本账户、集合分配账户、成本计算账户、财务成果账户、计价对比账户和调整账户。在接下来的两小节中，我们将对这两种分类方式进行详细介绍。

2.5.3 账户按经济内容分类

账户按其反映的经济内容不同分为资产类账户、负债类账户、所有者权益类账户、成本类账户、损益类账户等。其中，资产、成本、费用类账户借方登记增加额，贷方登记减少额；负债、所有者权益、收入类账户借方登记减少额，贷方登记增加额，如表2.5和表2.6所示。

账户按照经济内容的分类是对账户的最基本分类。如前所述，企业会计对象的具体内容，按其经济特征可以归结为资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润六项会计要素。会计核算和监督的经济内容是事业单位的资金运动。所以，按照经济内容分类就是按账户所核算和监督的资金运动状态分类。

1．资产类账户

资产类账户是用来反映企业资产的增减变动及其实有数额的账户。按照资产的流动性和经验管理上的需要，这类账户又可以分为反映流动资产的账户和反映非流动资产的账户，具体包括：

（1）反映流动资产的账户。其中，又可分为反映货币资金的账户，如“库存现金”、“银行存款”；反映结算债权的账户，如“应收账款”、“应收票据”、“其他应收款”；反映存货的账户，如“原材料”、“库存商品”；反映流动性金融资产的账户，如“交易性金融资产”等账户。

（2）反映非流动资产的账户。按照各项非流动资产的内容，又可分为“固定资产”、“累计折旧”、“在建工程”、“无形资产”、“长期待摊费用”等账户。

2．负债类账户

负债类账户是用来反映企业负债增减变动及实有数额的账户。按照负债的偿还期限长短等特性，这类账户又可以分为反映流动负债的账户和反映非流动负债的账户，具体内容如下所示：

（1）反映流动负债的账户，如“短期借款”、“应付票据”、“应付账款”、“应付职工薪酬”、“应交税费”等账户。

（2）反映非流动负债的账户，如“长期借款”、“应付债券”、“长期应付款”等账户。

3．所有者权益类账户

所有者权益类账户是用来反映企业所有者权益增减变动及结存情况的账户。按照所有者权益来源不同，这类账户又可以分为以下两类：

（1）反映所有者投资的账户，如“实收资本”账户。

（2）反映所有者投资收益的账户，如“本年利润”、“利润分配”、“盈余公积”等账户。

4．成本类账户

成本类账户是用来反映企业生产经营活动中和对外提供劳务时发生的各种耗费情况及成本计算的账户。在工业企业，按照生产经营过程的阶段划分，成本类账户又包括以下账户：

（1）供应过程的成本类账户：用来归集购入材料价款和采购费用，计算材料采购成本的账户，如“材料采购”账户。

（2）生产过程的成本类账户：用来归集制造产品的生产费用，计算产品生产成本的账户，如“制造费用”和“生产成本”账户。

（3）对外提供劳务的成本类账户：用来核算企业对外提供的一项独立劳务的成本，如“劳务成本”账户。

成本类账户与资产类账户有着密切的联系。资产一经耗用就转化为费用成本：成本类账户的期末借方余额属于企业的资产，如材料按计划成本计价时，“材料采购”账户的借方余额为在途物资的实际成本，“生产成本”账户的借方余额为在产品的生产成本，他们都是企业的流动资产。从这种意义上来说，成本类账户也是资产类账户，分类时有的账户，如“材料采购“账户，既可以归入资产类账户，也可以归入成本类账户。

5．损益类账户

损益类账户是指反映企业损益增减变动情况的账户。这类账户按其与损益组成内容的关系，又可以分为以下三类：

（1）用反映营业损益的账户，如“主营业务收入”、“主营业务成本”、“销售费用”、“营业税金及附加”、“管理费用”、“财务费用”等账户。这里的收入和费用之间有着直接配比或期间配比的关系。

（2）用来反映营业外收支的账户，如“营业外收入”、“营业外支出”账户。

（3）用来反映所得税的账户，如“所得税费用”账户。

2.5.4 账户按用途和结构分类

账户按会计要素分类，明确了完整的账户体系以及各类账户所核算的具体经济内容和经济性质。在账户按会计要素分类的基础上，对账户按用途和结构分类。

账户的结构是指在账户中怎样登记有关经济业务以及如何取得各种必要的会计核算资料，余额的方向及其表示的内容。

账户按用途和结构分类，可分为盘存账户、结算账户、资本账户、集合分配账户、成本计算账户、财务成果账户、计价对比账户和调整账户，如下所示。

1．盘存账户

盘存账户指的是用来核算和监督各种财产物资和货币资金增减变动及其结存情况的账户。盘存类账户有“原材料”、“库存商品”、“固定资产”、“库存现金”、“银行存款”等。

盘存账户可以提供与财产、物资和货币资金实际数额相互核对的期末余额的数据，相关人员可以根据这个来检查实物经管责任；同时，账户的期末余额又可以通过财产清查的方法来确定其记录是否正确，并借助财产清查，来促使账实相符，为提供真实可靠的会计资料创造条件。

盘存账户的借方登记增加数额，贷方登记减少数额，余额在借方表示结存数，如表2.7所示。

2．结算账户

结算账户是核算应收、应付款项增加变化情况，促使企业及时催收应收款项和支付应付款项，确定期末债权债务数额的账户。根据应收、应付数额的性质不同，结算账户又可以分为：

（1）债权结算账户。债权结算账户是用来核算监督企业各种应收款项的增减变动及期末实有数额的账户，如“应收账款”、“应收票据”、“预付账款”、“其他应收款”等。

债权结算账户借方登记应收款项的增加数额，贷方登记应收款项的减少数额，余额在借方，表示应收款项的实有数额，如表2.8所示。

（2）债务结算账户。债务结算账户用来核算监督企业各种应付款项的增减变动及期末实有数额的账户。如“短期借款”、“长期借款”、“应付账款”、“应付职工薪酬”、“应交税费”、“应付股利”、“预收账款”、“其他应付款”等。

债务结算账户借方登记应付款项的减少数额，贷方登记应付款项的增加数额，余额在贷方，表示应付款项的实有数额，如表2.9所示。

（3）债权债务结算账户。债权债务结算账户用来核算和监督企业与其他单位或个人之间发生的债权债务往来结算业务的账户。

在实际经营活动中，某些与企业经常发生业务往来的单位，有时是企业的债权人，有时又是企业的债务人，如企业向同一单位销售商品，如果是先发货后收款，发生的应收而未收到的款项就构成了企业的债权；如果合同规定购买方先预付货款，企业预收的款项就构成了企业的债务。为集中反映企业与同一单位发生的债权和债务的往来结算情况，有必要设置和运用债权债务的结算账户。例如，当企业不单独设置“预收账款”账户时，可以将预收账款业务合并到“应收账款”账户；当企业不单独设置“预付账款”账户时，可以将预付账款业务合并到“应付账款”账户中，此时，“应收账款”“应付账款”账户实际上就是一个债权债务结算账户。再如，将“其他应收款”“其他应付款”合并为“其他往来”账户。

需要指出的是，债权债务结算账户的借方余额或贷方余额只是表示债权和债务变动后的差额，并不一定表示企业债权债务的实际余额。这是因为一个企业在某一时点可能同时存在债权和债务，如表2.10所示。

在借贷记账法下，结算账户中有许多双重性质的账户，除上述“应收账款”、“应付账款”等账户外，“应交税费”、“应付职工薪酬”等也具有双重性质。

3．资本账户

资本账户是用以核算和监督投资者投入的资本或留存收益的增减变动及其结存情况的账户。

属于这类账户的有“实收资本”、“资本公积”、“盈余公积”等账户。盈余公积金属于企业的留存收益，其最终所有权仍属于企业所有者，本质上是企业所有者对企业的投资，因而应将“盈余公积”账户归入资本类账户。

资本账户的借方登记投资者投入资本或留存收益的减少数额，贷方登记投资者投入资本或留存收益的增加数额，期末余额在贷方，表示投入资本或留存收益的结存数额，如表2.11所示。

4．集合分配账户

集合分配账户指的是用来归集和分配企业生产经营过程中某个阶段所发生的各种费用，反映和监督有关费用计划执行情况和分配情况的账户。

企业生产经营过程中经常会发生一些间接费用，这种费用不能直接计入某个产品成本计算对象，而应由各个产品成本计算对象共同负担，需要先通过集合分配账户进行归集，然后再按一定标准分配计入各个产品成本计算对象中，如“制造费用”账户。

集合分配账户的借方登记需要集合分配的费用发生额，贷方登记按受益对象进行分配的费用数额，因为各项集合分配费用要在期末全部分配到各受益对象中，所以集合分配账户期末一般没有余额，如表2.12所示。

5．成本计算账户

成本计算账户指的是用来归集企业经营过程中某一阶段发生的应计入成本的全部费用，并据此计算该阶段中各个成本计算对象的实际成本账户。如“生产成本”账户是用来归集生产阶段所发生的费用并计算各种产品成本；“劳务成本”账户是用来归集企业对外提供劳务所发生的费用并计算劳务成本。

成本计算账户，借方登记归集的经验过程中某个阶段所发生的应计入成本的全部费用，包括计入成本计算对象的直接费用和期末通过集合分配账户转来的间接费用；贷方登记转出已结束某个阶段的成本计算对象的实际成本。期末如果有余额，在借方，表示尚未结束的某个阶段的计算对象的实际成本，如表2.13所示。

6．财务成果账户

财务成果账户是用来核算企业在一定会计期间（月度、季度、年度）的全部经营活动的最终财务成果，即盈利或亏损的账户。财务成果是企业在一定时期内所取得的各种收入抵补各种费用、支出后的净收益。

核算企业财务成果的账户包括财务成果形成过程账户和财务成果计算账户。

（1）财务成果形成过程账户。财务成果形成过程账户指的是用来核算企业一定时期内财务成果形成情况的账户。这种账户可以全面反映和监督企业在一定时期内所取得的收入、发生的费用、支出的增减变动情况以及结转“本年利润”账户的数额。

财务成果形成过程账户包括收入账户、费用账户以及支出账户。这些账户的借方登记影响财务成果减少的数额，贷方登记影响财务成果增加的数额，期末将其借贷方差额转入“本年利润”账户，结转后，都没有余额。

收入类账户包括有“主营业务收入”账户、“其他业务收入”账户、“营业外收入”账户等。收入账户的结构，如表2.14所示。

费用支出账户主要有“主营业务成本”账户、“营业税金及附加”账户、“销售费用”账户、“管理费用”账户、“财务费用”账户、“营业外支出”账户、“所得税费用”账户等，其基本结构，如表2.15所示。

（2）财务成果计算账户。财务成果计算账户指的是用来核算并确定企业在一定时期内（月度、季度、年度）全部经营活动的最终财务成果的账户，如“本年利润”账户。

财务成果计算账户，借方登记一定时期内发生的各项费用支出；贷方登记一定时期内发生的各项收入数额。期末，如果余额在货方，则表示收入大于费用支出的差额，为企业的盈利数额；如果余额在借方，则表示费用支出大于收入，为企业发生的亏损数额，其基本结构，如表2.16所示。

其中，“本年利润”账户只反映企业在一年内各期财务成果的计算结果，平时的余额为本年各期的累积利润数额或亏损数额，年终决算时将其余额结转到“利润分配”账户。

7．计价对比账户

计价对比账户是用来对某项经济业务按两种不同的计价标准进行核算对比，或者对比一项业务的收入和成本费用，借以确定其业务成果的账户，如“固定资产清理”、“材料采购”账户。

计价对比账户，借方登记某项经济业务发生的各种支出或损失额，贷方登记某项经济业务所取得的收入额，将借贷两方的发生额对比，就可以确定某项经济业务的净收益或净损失，并在期末时将其净收益或净损失结转到有关账户，结转后本账户无余额，如表2.17所示。

8．调整账户

调整账户是用来调整被调整账户的余额，以求得被调整账户的实际余额的账户。

在实际工作中，由于管理或其他方面的原因，一些会计要素的具体项目必须用两种数字从不同的方面进行反映，所以需要设置两个账户：一个反映原始数字即被调整账户；另一个反映对原始数字的调整数即调整账户。调整账户由于调整方式不同，可分为备抵账户、附加账户、备抵附加账户。

（1）备抵账户。备抵账户，又称作抵减账户，是用来抵减被调整账户的余额，以求得被调整账户的实际余额的账户。如“累计折旧”账户是“固定资产”的备抵账户；“坏账准备”是“应收账款”的备抵账户；“产品成本差异”（或商品流通企业的“商品进销差价”）是“库存商品”的备抵账户；“利润分配”是“本年利润”的备抵账户。采用备抵账户时，调整的方式是用被调整账户的余额减去备抵账户的余额，以求得被调整账户的实际余额，表达为公式，如下所示：

被调整账户的余额-备抵账户的余额=被调整账户的实际余额

被调整账户的余额与调整账户的余额的方向相反。例如：“固定资产”账户的期末余额在借方，表示固定资产的原始价值，“累计折旧”账户的期末余额在贷方，表示固定资产的累计折旧额，两者相抵，即可求得固定资产的现有净值。尽管这两个账户余额的方向相反，借贷方登记增减也相反，但这两个账户是同一性质的账户。正因为它们是同一性质的账户，才可以抵减，否则不能相加减。同时也正是“固定资产”账户与“累计折旧”账户的余额方向相反，它们互相才能备抵。即如果被调整账户的余额在借方，则备抵账户的余额在贷方，反之，如果被调整账户的余额在贷方，则备抵账户的余额在借方。

根据被调整账户的性质，又可将备抵账户分为资产备抵账户和权益备抵账户。

资产备抵账户是用来抵减某一资产账户（被调整账户）的余额以求得该资产账户调整后实际余额的账户。资产类备抵账户的余额在贷方，被调整账户的余额在借方。例如，“累计折旧”账户就是“固定资产”账户的资产备抵账户，两者的关系，如表2.18、表2.19、表2.20所示。

另外，“固定资产减值准备”账户也是“固定资产”账户的资产备抵账户。“短期投资跌价准备”账户是“交易性金融资产”账户的资产备抵账户，“长期投资减值准备”账户是“长期股权投资”和“长期债权投资”账户的资产备抵账户，“存货跌价准备”账户是“原材料”、“包装物及低值易耗品”、“库存商品”等账户的资产备抵账户，“在建工程减值准备”账户是“在建工程”账户的资产备抵账户。

权益备抵账户，即被调整账户属于权益类，是用来抵减某一权益（包括负债、所有者权益）账户（被调整账户）的余额，以求得该权益账户调整后实际余额的账户。权益备抵账户的余额一般在借方，被调整账户的余额一般在贷方。如“利润分配”账户就是“本年利润”账户的备抵账户。用“本年利润”账户的贷方余额减去“利润分配”账户的借方余额，其差额表示企业期末尚未分配的利润数。“本年利润”账户与“利润分配”账户的关系，如表2.21、表2.22、表2.23所示：

（2）附加账户。附加账户是用来增加被调整账户的余额，以求得被调整账户的实际余额的账户。这类账户同备抵账户的调整方式恰好相反，是将被调整账户的期末余额与调整账户的期末余额相加，得出被调整账户调整后的实际余额，表达为公式如下所示：

被调整账户的余额+附加账户的余额=被调整账户的实际余额

被调整账户的余额与调整账户的余额的方向相同。附加账户的特点是被调整的账户的性质和期末余额方向与调整账户一致。例如企业溢价发行债券，发行时按债券的票面金额贷记“应付债券——债券面值”账户，溢价金额贷记“应付债券——债券溢价”账户。“债券溢价”二级账户是“债券面值”二级账户的附加账户，两者期末贷方余额之和表示该项债券的实际余额，如表2.24、表2.25、表2.26所示。

（3）备抵附加账户。备抵附加账户是即备抵又附加被调整账户的余额，以求得被调整账户的实际余额的账户。当被调整账户的余额与调整账户的余额方向相反时，属于备抵账户；当被调整账户的余额与调整账户的余额方向相同时，属于附加账户。

如果企业的材料、物资核算采用计划成本计价，就必须设置“材料采购”、“材料成本差异”、“原材料”、“包装物及低值易耗品”、“工程物资”等有关账户来分别计算材料的实际采购成本和计划成本，以及实际采购成本同计划成本的差异额。通过“材料采购”账户，将材料采购的实际成本大于计划成本的差额登记入“材料成本差异”及其明细账户的借方（即超支额），将材料采购的实际成本小于计划成本的差额登记入“材料成本差异”及其明细账户的贷方（即节约额）。

当月末填制会计报表时，需将“原材料”、“包装物及低值易耗品”、“工程物资”等账户反映的计划成本，调整为实际成本。这时“材料成本差异”及其明细账户的期末余额如在借方，则与“原材料”、“包装物及低值易耗品”、“工程物资”等账户的期末借方余额相加（附加账户性质），如表2.27、表2.28、表2.29所示。

综上所述，可以看出调整账户具有以下特点：

● 调整账户与被调整账户反映的经济内容相同，但用途和结构不同。

● 被调整账户反映会计要素的原始数字，而调整账户反映同一要素的调整数，因此，调整账户不能脱离被调整账户而独立存在。

● 调整方式是相加还是相减则取决于被调整账户余额与调整账户余额是在同一方向还是相反方向。