2.1 增值税是否具有累退性

一般观点认为，由于累退性等原因，许多西方国家放弃了商品劳务税为主的税制结构。Fullerton和Rogers（1993）指出消费税的效率收益，只不过是将其中一部分纳税人的收益弥补并超过了另一些纳税人的损失。20世纪后期，大部分学者的研究都认为增值税具有累退性，只不过是程度不同，他们考察的角度主要包括年度累退性和终身累退性两个方面。

2.1.1 年度累退性与终身累退性

Pechman（1985）根据美国的年度纳税数据推算出增值税具有很强的年度累退性。但由于年度框架下的研究受到很多因素的干扰，说服力不高。因而学者们开始探索其他角度，到20世纪末期，从终身的角度考察税收的累退性的文献开始增加。Fullerton和Rogers（1991）将可计算一般均衡扩展到了考虑多时期消费的情况，为研究终身累退性提供了方法。Poterba（1989）、Metcalf（1993, 1997）、Feenberg、Mitrusi和Poterba（1996）相继在弗里德曼永久收入假说的基础上进行销售税的累退性研究，发现以永久收入代替年度收入后商品劳务税的累退性有所降低，但是仍然具有累退性。

理论上用终身收入替代年度收入来计算累退性是更理想的，但是似乎不具有可行性。Warren（2008）指出在缺乏完美的资本市场的前提下，根本就不存在最优的跨期消费，因而以此为假设构建的终身累退性研究都是不切实际的。Arsić等（2010）对塞尔维亚的税制展望与上述结论相佐证。

一般认为，年度框架和终身框架的差别在于其研究的假设有所差异。前者假设基于储蓄率随收入增加而提高，而后者假设基于对不纳税的消费（如休闲）和不纳税的遗产下的讨论。假设休闲的收入弹性较大，那么应纳税消费会随收入增加而下降，从而增加了累退性；反之亦然。Poterba（1989）指出如果假设不存在遗产，那么每个人的终身收入的贴现必将等于其终身消费的贴现，进而认为不考虑休闲的情况下增值税不存在累退性。但是，现实中遗产的确是普遍存在的，所以学者对向遗产征收普遍消费税是否会改善公平性这一问题充满兴趣。Menchik和David（1982）认为如果普遍征收的消费税不对遗产征税，则会增加累退性。但是如果对遗产征收消费税则产生了双重征税的问题，从而扭曲消费行为。这就违背了引进增值税的初衷，而以损失效率为代价换取公平，这样的话增值税的实施就将处于尴尬的境地。但是，Carlson和Patrick（1989）通过研究认为年度累退性和终身累退性的差异在于个人在不同年龄段的收入差异。绝大多数情况下，一个人在中年时收入到达顶峰，在青年时收入水平很低，而消费变化幅度小于收入变化幅度。因此在退休前，一个人的消费率会下降。在进入老年阶段后，收入下降，但由于医疗等原因支出会上升，形成负储蓄。

在政策评估上，年度累退性似乎更有意义。首先，在公平问题上，终身公平的概念貌似不能被广泛接受。如刚毕业的大学生收入较低会要求政府更加注重公平问题，尽管其未来很可能成为精英阶层，最近几年很多国家的青年都走上街头抗议政府政策的不公。其次，从终身角度考虑增值税明显违背了量能课税的原则：即使一个人以后会获得很高的收入，政府也不应该在今天向其征收更多的税款。

2.1.2 对增值税存在累退性问题否定看法

对于增值税的累退性持怀疑态度的研究是从21世纪初期开始的，Jenkins（2006）根据多米尼加共和国在1999年的增值税调查结果，发现增值税非但不是累退的，反而是累进的。多米尼加共和国中央银行组织的这项调查从1997年10月持续到1998年9月，调查内容包括居民的消费和收入情况。调查范围包括10个行政区的4774户家庭，占总家庭数的2.49‰。此次调查的商品涵盖10大类2042种；包含337个消费场所，从超市到便利店，从电话公司到飞机场，覆盖日常消费各个角落。故该项调查具有一定可信度。Decoster等（2010）认为尽管增值税对于收入是累退的，但是其对消费是累进的，尤其是在一国征收消费税的情况下。如果储蓄一直不用来消费，也就不会构成社会福利的差异，因而就不存在累退性的说法。

2.1.3 降低增值税累退性的措施研究

开征增值税的许多国家为了降低由于累退性所产生的不公平现象，纷纷对食品、教育、医疗等基本生活相关的产品或服务设置低税率，并对特殊行业实行税收优惠政策。刘穷志（2011）和Rong Fu（2016）都认为通过给予生活必需品适当的税收优惠，能够缩小城镇居民与农村居民的收入差距，其观点差异在于累退性的来源不同。前者指出，我国的增值税、消费税、营业税及三者之和的商品税税后基尼系数均大于税前基尼系数，它们都扩大了我国居民收入的不平等，只不过增值税的累退性最为明显，消费税次之，营业税最弱。而后者利用泰尔指数（Thayer index）对1994—2013年之间的城乡居民收入差距进行实证分析，表明增值税对缩小城乡收入差距有负面影响，营业税和消费税则有积极作用，并且增值税的负面影响大于营业税和消费税的积极作用。然而采用低税率或优惠政策对增值税的经济效应到底能起到什么影响，有很多争议。有的学者认为在现实情况中，增值税如果存在税收优惠，可能反而进一步加剧其累退性。Ballard和Goulder（1985）指出，由于消费者缺乏远见，所以增值税低税率会严重降低税收效率。Ballard、Scholz和Shoven（1993）利用可计算的一般均衡模型证实了上述观点：为基本生活用品设置的增值税低税率对增值税累退性的改进极其有限，而损失增值税税收效率的25%～40%。

另外一种降低增值税累退性的措施是设置免税额或者针对低收入家庭实施退税。Fullerton和Rogers（1993）通过模型模拟得到提高免税额增进低收入者福利的方式不会降低税收效率。但同时指出，随着免税额的提高，为了保持税收收入中性，就要提高税率，从而会加大中高收入群体间的累退性。但是对于这种措施的否定观点也有，Becker和Tomes（1979, 1986）在效用最大化框架下论证了：父母通过教育为子女的人力资本进行投资，会使收入具有代际遗传性，即高收入父母的子女倾向于获得高收入，低收入父母的子女倾向于获得低收入。因此，增值税对教育的低税率或许在某种程度上加重了累退性。

同时，在我国完成全面“营改增”之后，有观点认为应该将低税率与包括税收返还在内的转移支付结合使用，以有效抑制增值税的累退性。杨玉萍、郭小东（2017）指出，大量的食品、衣服鞋饰和日常用品在全面“营改增”后依旧适用17%的税率，因此在降低税率方面还有较大空间。同时，要改善间接税的收入再分配效果，政府公共支出是更为有力的工具，例如，将财政收入用于农村最低生活保障、贫困地区营养计划和教育补助等公共性转移支付。

综上，可以看出学者们对增值税累退性的研究各有不同，对于降低增值税累退性的政策措施也是各执一词。总的来说从累退性角度考量是否引进增值税，仍然是效率与公平的权衡取舍，故结论也会因时而异。